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1.存在重復征稅問題。我國現行的生產型增值稅存在較多的重復征稅，現行的暫行條例中規定固定資產的已征稅款不允許抵扣，從而使這部分稅款資本化，分期進入商品成本中，成為其價格的一個組成部分，從而出現了重復征稅的問題。

2.產品在國際和國內市場上的競爭力下降。由于我國不允許抵扣購進固定資產的已納稅款，使成本包括了含稅成本，使我國的產品進入市場，卻背負著未抵扣的增值稅，因而大大降低了這些商品在國際市場的競爭力。

3.阻礙企業擴大再生產及高新技術產業、基礎產業的發展。現行的生產型增值稅導致資本有機構成高的企業稅負重于有機構成低的企業。因而資本有機構成較高的高新技術企業和基礎產業稅收負擔重，挫傷了投資的積極性和創造性，也對這些產業和地區的發展造成不利的影響，不利于產業結構的優化。

由此可見，生產型增值稅存在著諸多的不足，這就使增值稅的轉型成為了必然，推動了增值稅由生產型向消費型的轉變，這一轉型也給各地經濟帶來了不同的影響。下面以浙江省為例。

二、浙江經濟概況

2006年，浙江全省生產總值為15649億元，比上年增長13.6％。三大產業增加值分別為3％、13.9％和15.1％。人均GDP為31684元，增長11.6％。全省財政一般預算總收入2567.5億元，其中地方一般預算收入1298.2億元，增長21.7％。

然而，浙江經濟社會發展中還面臨許多矛盾和問題，如經濟結構不合理，增長方式粗放，自主創新能力不強，城鄉居民的收入差距仍呈擴大趨勢。雖然工業產值逐年增長，但其發展水平仍然有待提高和完善。要在新的工業化進程中抓住深化改革、技術進步、結構升級、規模擴張和產業集群五個關鍵環節，加快形成以高新技術產業為先導、以先進制造業和基礎產業為支撐、大中小企業合理布局的主導工業體系。發展先進制造業，高新技術產業，從而加快產業技術進步、促進產業集群和企業集聚。與此同時，加大固定資產的投資規模，由此推動產業結構進一步整合優化。

三、增值稅改革對浙江經濟的正面效應

1.刺激高新技術產業的發展，促進經濟增長

生產型增值稅，對固定資產的價值不允許扣除，抑制了浙江高新技術產業的投資，甚至使基礎產業發展滯后。而轉型后的消費型增值稅，減輕高新技術產業稅負，克服重復征稅，降低了高新技術企業資產的賬面成本、從而增加企業利潤，一定意義上提高了浙江省的一些企業向資本和技術密集型的高新技術產業投資的積極性，從而促進浙江經濟的發展。

2.有利于優化和調整浙江產業結構及投資規模

近年來浙江加快發展資本密集型、高新技術企業，而這些企業的固定資產在其整體資本結構中占有的比例較高，實行消費型增值稅后，由于對本期購進的固定資產已納稅款一次性全部扣除，這樣就有利于企業擴大資本積累，加速設備的更新。企業采用先進技術，有利于資本有機構成高的企業發展，有利于基礎產業的資金投入，有利于促進產業結構的優化升級，從而使浙江產品的競爭力大大增強。

3.有利于浙江經濟的擴大再投資，拉動經濟

由于消費型增值稅下，使企業上交的增值稅額下降，從而在短期內有力地提高企業的現金持有量。這無疑為企業進行新一輪固定資產投資提供了資金準備。據調查浙江省2007年上半年，全社會固定資產投資3310.9億元，增長11.4％，可見消費型增值稅的實施有利于浙江經濟的擴大再生產。四、增值稅改革對浙江經濟的負面效應

1.一定程度上增加了就業壓力

勞動密集型企業在浙江企業占了一定的比例，在生產型增值稅下，增值稅負擔較輕，然而這種優勢；在消費型增值稅實行下不復存在，另一方面，由于資本總是向高利潤的行業流動，這使得利潤率較低的勞動力密集型企業對資本的吸引力下降。投資減少，勞動力的需求下降，同時，更多的企業加大了固定資產的投入，機械化生產代替了大量勞動力，使大量勞動力處于剩余，從而加大了浙江省各地區的就業壓力。

2.抑制個別產業的發展

正如交通運輸業、建筑業是浙江省發展潛力較大的行業，但是由于這些行業提供增值稅非應稅勞務，即在企業期末稅務處理上沒有銷項稅額，同樣也就不能確認進項稅額，不能進行進項稅額抵扣。消費型增值稅的實施，對這些產業發展影響不明顯，使得逐利的資本更愿意投資于可以進行固定資產增值稅進項稅額抵扣的其他行業，造成需要大量資本的交通運輸業和建筑業等產業的資本投入不足，抑制其發展。

3.減少浙江地方財政收入

增值稅的轉型使國家實際的稅收收入減少，同時使歸于地方所有的增值稅也同樣下降，實行消費型增值稅后，當年新增加的固定資產或是存量固定資產包含的增值稅進項稅額可以抵扣，將直接減少當年的增值稅收入，對浙江的財政收入會產生較大的影響。

在今年的兩會上，國務院總理在政府工作報告中說，2008年將“繼續推進增值稅轉型改革試點，研究制定在全國范圍內實施方案”。可見消費型增值稅必將在全國推行，這是改革的趨勢，因此，我們要努力發展浙江經濟，提高浙江經濟的發展水平，增強其整體經濟實力，才能揚長避短，最大效用發揮增值稅轉型所帶來的優勢，最大限度地避免轉型帶來的負面影響。

【摘要】增值稅的改革，意在轉型——由生產型轉為消費型。“十一五”規劃明確提出，2006年到2010年期間，將“在全國范圍內實現增值稅由生產型轉為消費型”。這一規劃的提出，是現行稅制改革的必然選擇。本文從現行的增值稅實施現狀指出增值稅改革的必要性，再結合浙江經濟實況，進一步分析了轉型后的消費型增值稅給浙江經濟帶來的影響。

【關鍵詞】增值稅轉型浙江經濟消費型增值稅

參考文獻：

[1]董樹奎.對增值稅轉型中財政減收問題的探討.稅務研究，2004，（11）.

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一、增值稅轉型背景

為進一步完善稅制,積極應對國際金融危機對我國經濟的影響,國務院決定全面實施增值稅轉型改革,修訂了《中華人民共和國增值稅暫行條例》,2008年11月5日國務院第34次常務會議審議通過,11月10以國務院令第538號公布,2009年1月1日施行。

在此次轉型中,我們通過新老條例的對比可以發現,其中最大的變更莫過于其第十條關于不得從銷項稅額中抵扣進項稅額項目的規定,規定中取消了第一項購進固定資產,這意味著固定資產長達十多年重復征收增值稅的情況就將成為歷史,令企業經營者歡欣鼓舞。

此次轉型給我們帶來了思考,作為會計從業人員,我們有必要對此次轉型進行深入的學習和探討,我們更應該深入地探討增值稅轉型給我們帶來了什么。

二、增值稅征收類型

依據增值稅允許抵扣已納稅款的扣除項目范圍的大小,增值稅可以分為生產型增值稅、收入型增值稅和消費型增值稅三種類型,這三種類型的增值稅區別在于對購入固定資產價值轉移進入生產經營成本的考慮不同,由此帶來生產經營過程中增值價值的不同。

(一)生產型增值稅,既不允許扣除購入固定資產的價值,也不考慮生產經營過程中固定資產磨損的那部分轉移價值(即折舊);

(二)收入型增值稅,對于購置用于生產、經營用的固定資產,允許將已提折舊的價值額予以扣除;

(三)消費型增值稅,允許將用于生產經營的固定資產價值中所含的稅款,在購置當期全部一次扣除。新條例中我國增值稅的轉型即為生產型增值稅向消費型增值稅的轉變。

三、增值稅轉型給企業帶來的影響

新條例的施行,是什么讓企業經營者如此的歡欣鼓舞?讓我們對新條例施行前后的會計處理作出比較就可見一斑。

增值稅是以商品(或應稅勞務)在流轉過程中產生的增值額作為計稅依據而征收的一種流轉稅,按流轉環節就增值額征稅。即對于每個征收環節,應交納增值稅額=(該環節銷售價格—該環節商品(或應稅勞務)成本)×增值稅稅率=該環節增值額×增值稅稅率。從理論上講,增值額是指生產經營過程中新創造的價值額。增值額相當于商品價值C+V+M中的V+M部分。C即商品生產過程中所消耗的生產資料轉移價值,即成本;V即工資,是勞動者為自己創造的價值;M即剩余價值或盈利,是勞動者為社會創造的價值。

自1994年1月1日起原《中華人民共和國增值稅暫行條例》施行以來,我國實行了生產型增值稅,在條例第十條中規定購入固定資產進項稅額不得從銷項稅額中抵扣。這就意味著,C中所包含的固定資產損耗轉移價值將不得作為成本抵扣,這樣增值額為V+M+折舊,當固定資產計提折舊結束時,增值額即為V+M+固定資產買價。而企業在購入固定資產時已經交納了增值稅,銷售環節再次被征收增值稅,企業被重復征稅,由此可以推斷,固定資產比重越大的企業實際稅賦將越高。一些高新技術產業企業生產經營過程中高新技術設備所占資本比重較大,折舊成本較高,而一些傳統的勞動密集型企業機器設備較少,折舊成本較低,相比之下,先進技術產業得不到國家在稅收上的支持,嚴重阻礙了社會先進生產力的發展。

考慮上述原因,現行《中華人民共和國增值稅暫行條例》第十條,關于不得從銷項稅額中抵扣進項稅額項目的規定中,取消了第一項,即購進固定資產。這一項變革經過了東北三省的試點,于2009年1月1日在全國推行,并明確了采用消費型增值稅。這一變革極大地鼓舞了企業經營者,特別是高新技術產業企業經營者。原因在于,消費型增值稅允許將用于生產經營的固定資產價值中所含的稅款,在購置當期全部一次扣除。這樣一來,固定資產購置當期即可實現全額增值稅款的補償,雖然固定資產價值不曾完全轉移進入商品成本。消費型增值稅的實施,從長期來看,當固定資產折舊完畢時,折舊期企業平均增值額為V+M,但購置當期增值額為V+M—(固定資產買價—當期折舊)(固定資產買價—當期折舊>0)。這樣就避免了重復征稅,并可以一定程度上緩解企業在資金上的壓力。但是,這種增值稅的征收方式在理論上也有一定的缺陷。本來應分期攤入的固定資產成本在計算增值稅過程種被一次性地攤入了購置當期,這樣必然造成會計信息失真,應納增值稅額失去了其原有的意義,金額上表現為下降,甚至大幅下降或出現倒掛現象,雖然這樣的誤差會隨著固定資產的損耗增加而逐漸抵消,但是免不了讓信息使用者費解。

綜上所述,我國原增值稅與現行增值稅在固定資產增值稅的處理上走向了兩個極端。根據權責發生制原則要求,收入型增值稅征收方式比較合理,但是這種方式在會計處理上比較麻煩,我們可以予以探討。

四、對施行收入型增值稅的一點看法

收入型增值稅只將固定資產已提折舊的價值額予以扣除,真實地反映了商品的成本及增值情況,并使計稅依據在稅收與會計處理上保持高度的一致成為可能。其會計處理我們可以這樣,購入固定資產當期,購入固定資產進項稅額不得全額抵扣,每一期允許抵扣金額必然與固定資產損耗價值轉移金額保持固定比率。因此,購置當期對進項稅額可以作為遞延稅款借項記錄,然后在各期根據固定資產當期折舊金額計算并結轉記入進項稅額予以抵扣。國家可依據企業折舊情況計算企業固定資產各期允許抵扣增值稅額,實行稅控。然而,具體實施較為復雜,尚待探討,其實施還需經過一段時間的摸索與努力。

參考文獻:

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關鍵詞：增值稅，營業稅，合并改革

隨著改革開放的深入，中國經濟的市場化和國際化程度日益提高，新的經濟形態不斷出現，貨物和勞務的界限日趨模糊.增值稅和營業稅并存所暴露出來的問題日益突出。因此，面對新的國際、國內經濟形勢，研究改革營業稅，將之納入增值稅征收范圍，已是當務之急。另外，隨著信息技術在稅收領域的發展和應用，我國稅收征管水平不斷提高，為合并增值稅和營業稅，對貨物和勞務全面征收增值稅創造了條件。

一、增值稅和營業稅并存的弊端

關于增值稅與營業稅并存的弊端，社會上已多有共識，主要表現在三個方面：

第一，兩稅并存，而且營業稅主要按營業額全額征稅，貨物生產需要消耗勞務和其他貨物，勞務提供也需要消耗貨物和其他勞務，因此，貨物銷售和勞務提供實際都存在重復征稅。在市場化程度日益加深，社會分工不斷深化的今天，重復征稅無疑不利于社會分工，也不利于市場公平。特別是在目前增值稅歸國家稅務局管理，營業稅主要歸地方稅務局管理的情況下，兩稅并存還造成了許多征管方面的矛盾。

第二，對服務業原則上按營業額全額征收，使服務業稅負過重，而且重復征稅的弊端容易阻礙新興服務業如現代物流業等的發展。目前在中國，一方面是服務業對國民經濟的貢獻度偏低，另一方面是服務業稅負過重。顯然，這兩者之間存在關聯，服務業稅負過重制約了其發展。而現行的營業稅制度無疑是造成服務業稅負過重的重要原因。但中國目前需要大力發展服務業，不僅是創造就業、穩定社會的需要，更是促進產業升級、優化經濟結構的需要。2007年國務院了《關于加快發展服務業的若干意見》（國發[2007]7號），要求從財稅、信貸、土地和價格等方面進一步完善促進服務業發展的政策體系。筆者認為，改變對服務業的征稅方式，將其納入增值稅征收范圍，統一征稅，是促進服務業發展的有效途徑。

第三，增值稅、營業稅兩稅并存，重復征稅，不利于對貨物和勞務的出口實行零稅率，制約了中國產品和勞務參與國際公平競爭，削弱了中國產品和勞務在國際市場的競爭力。增值稅在短短半個世紀內能夠普及全球，一個很重要的原因就是，增值稅零稅率機制可以實現徹底退稅。對內，有利于促進本國產品和勞務在國際市場上的競爭力；對外，有利于形成國際公平競爭的稅收機制。因為“出口退稅、進口征稅”的機制可以確保來自不同國家的貨物和勞務面對相同的稅負，即都按輸入國的稅制征稅。換言之，增值稅是一個與經濟全球化相適應的稅種。而在各國征收增值稅的實踐中，多數國家均把服務納入增值稅征收范圍。據筆者對220個國家和地區資料的檢索，開征增值稅或類似性質的稅種o的國家和地區有153個，實行傳統型銷售稅的有34個，不征稅的有33個。其中，在征收增值稅的國家和地區中對貨物和勞務全面征收增值稅的約90個，不對勞務征收增值稅的只有巴西和印度。可見，無論從內在需要還是從國際實踐看，都有必要把勞務納入增值稅的征收范圍。

二、增值稅、營業稅兩稅合并后相關征稅對象的增值稅稅率設計

現行營業稅分交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業、轉讓無形資產和銷售不動產九個稅目。其中，交通運輸業、建筑業、郵電通信業和文化體育業適用3%稅率；金融保險業、轉讓無形資產、銷售不動產和娛樂業中的臺球、保齡球適用5稅率；娛樂業的其他項目適用2G%稅率。那么，如果這些項目全面納入增值稅征收范圍后，是統一按現行的標準稅率（17%）征稅，還是另設一檔稅率?如果另設一檔稅率，稅率水平多高合適7現行適用不同營業稅稅率的項目，是否適用同一檔稅率，還是應有所區別7筆者認為，營業稅改征增值稅的目的是建立一個避免重復征稅、符合社會市場分工和國際公平競爭要求的稅制機制，因此，改革在原則上應保持總體稅負不變，既考慮財政承受能力，也考慮企業負擔水平。在此基礎上，根據征稅項目－－無形資產、不動產和各項服務業的不同特點，合理設計適用稅率。

（一）轉讓無形資產的增值稅稅率設計

筆者認為，無形資產的物耗投入比例較低，而以技術專利為主體的無形資產的開發和轉讓卻對提升經濟發展的技術含量、轉變經濟發展方式具有重要意義。因此，對無形資產原則上實行輕稅政策是符合我國當前經濟發展要求的，就是說，對無形資產宜按低稅率而非標準稅率征收增值稅。對其具體稅率設計，可以根據無形資產的平均增值率和現行3%稅率折算，并適度從輕征稅。而且，可以與現行符合條件的軟件生產企業銷售軟件稅負超3%返還政策統籌兼顧，即原則上兩者可以統一適用低稅率從輕征稅。

（二）提供勞務（月良務業）的增值稅稅率設計

服務業種類繁多，差異大，有的服務行業利潤率高，負稅能力強，有的服務行業則物耗投入比率和利潤率都不高，但對創造就業和滿足社會服務需求的作用很大，有的服務業（特別是一些新興服務業）對帶動經濟發展具有重要意義。因此，對服務業的稅率設計，有必要作適當的區別對待：

1.對于現行適用20%營業稅稅率的娛樂業項目，可以考慮兩種選擇：一種選擇是增設一檔增值稅高稅率，比如27%（原則上應與20%稅率的營業稅稅負基本持平，具體的稅率設置需要在調查基礎上進行測算）。另一種選擇是，按17%標準稅率征收增值稅，但在消費稅中增加娛樂業稅目征收消費稅，兩者的綜合稅負與現行20%營業稅稅負持平，或者略有提高。筆者傾向于后一種選擇，因為按這種方案設計的稅制更加規范，也與增值稅普遍、中性征收和消費稅特殊調節的稅制理念相一致。

2.對金融保險業，鑒于其業務上的特殊性和金融企業較強的負稅能力，也為了避免對財政收入的沖擊，可以考慮對金融保險業按5%的稅率征收增值稅。如果財政能夠承受，可以考慮將稅率降至3%，以支持金融保險業的發展。

三、增值稅、營業稅兩稅合并改革需要注意的問題

（一）服務業納入增值稅范圍后對征管的要求

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1 增值稅改革研究綜述 

1.1 關于增值稅改革原因及相關理論的研究綜述 

亨利•西蒙斯的公平課稅論。西蒙斯認為，政府在設計和改革稅制時，必須既能按照公平原則籌措資金，又能限制政治程序對市場經濟的干預，以寬稅基、低名義稅率來實現公平和效率的目的。 

劉尚希（2000）認為1994年我國確定的增值稅征稅范圍現在已經不合理，且存在稅負不公平、混合銷售和兼營行為難以確認、國稅與地稅征收矛盾、征管成本等問題。 

黃文、陳麗軍（2004）從公私權利的博弈角度，通過建立國家與企業間的博弈模型，對我國增值稅改革中國家公權與企業私權之間的關系進行了理論分析，認為改革的目的在于公權利使私權在一定程度上更加自治。 

楊曄（2005）研究認為生產型增值稅存在著重復征稅、不利于產品在國際市場上競爭、不利于調整和優化產業結構、稅收的征管成本較大問題，增值稅改革尤為必要。 

1.2 關于增值稅改革影響的研究綜述 

段銀松（2009）認為增值稅改革有利于增強企業的發展后勁，擴大內需；有利于促進設備的更新改造和產業升級；有利于促進我國企業在國際市場上的競爭力。 

呂徳春（2010）認為增值稅改革可能使企業注重固定資產投資，也將明顯改善企業的業績，尤其是資本密集型企業的業績，同時對企業財務工作的要求更加嚴格。 

陳振暉（2010）研究了增值稅改革對小規模納稅人的影響，消費型增值稅是的小規模納稅人的整體稅負降低，減少了城建稅和教育費附加，增加了當期營業收入，影響企業經營成果，使小規模納稅人的稅負更加公平。 

1.3 國外增值稅改革的經驗與啟示 

（1）征稅范圍逐步放寬。 

自20世紀90年代以來，許多發達國家如法國、荷蘭、丹麥等以及部分發達國家逐步擴大增值稅征收范圍，在工業、農業、批發、零售、服務領域均普遍征收增值稅。 

（2）以實行消費型增值稅為主流。 

消費型增值稅是世界增值稅制發展的主要趨勢。根據1999年美國華盛頓高級稅務研討班中世界貨幣基金組織提供的統計資料，世界上實行增值稅的100多個國家里，只有11個采納非消費型增值稅，其余都實行消費型增值稅，占開征增值稅國家總數的90%以上。 

（3）增值稅一般無減免優惠。 

世界上大多數實行增值稅國家的經驗是，堅持增值稅不減免原則，把減免稅控制在最小的范圍，確保其規范、公平、公正，以盡可能減少增值稅鏈條中斷現象。 

（4）稅率結構簡單明了。 

理想中的國外增值稅，稅率結構特征是簡單劃一，稅率水平適中，不存在稅負的地區差別、行業差別、商品種類的差別。世界上有些國家只有一種標準稅率。 

2 我國增值稅改革的歷程、內容及意義 

2.1 我國增值稅改革的歷程 

1994年財稅體制改革之后，我國實行生產型增值稅。但之后，我國的經濟形勢發生了較大變化，主要表現在兩個方面：一是經濟發展出現通貨緊縮趨勢，尤其從1998年開始，亞洲金融風暴波及我國。二是2001年我國加入wto后，企業面臨的國際競爭更加激烈，迫切要求減輕稅負。因此，生產性增值稅改革迫在眉睫。 

2004年7月1日，我國增值稅轉型試點首先在東三省部分行業進行；從2007年7月1日和2008年7月1日起，試點范圍擴大到中部六省和西部的及四川地震災區等。在經過一系列先行試點之后，所有行業的增值稅轉型改革自2009年1月1日起在全國范圍內全面展開。 

2.2 我國增值稅轉型的主要內容 

（1）自2009年1月1日起，在維持現行增值稅率不變的前提下，允許在全國范圍、各個行業的所有增值稅一般納稅人，在當期的銷項稅額中增加抵扣其新購進設備所含的進項稅額，當期未抵扣完的進項稅額可結轉下期繼續抵扣。 

（2）對企業新購進設備所含進項稅額和外購的原材料的已納稅額一樣，采取規范的抵扣辦法，不再采用試點地區實行的退稅辦法。 

（3）采用全額抵扣方法，不再采用試點地區的增量抵扣辦法。 

（4）為平衡小規模納稅人與一般納稅人的稅收負擔，在擴大一般納稅人進項稅額抵扣范圍、降低一般納稅人增值稅負擔的同時，調低了小規模納稅人的征收率調低到3%。 

（5）取消進口設備增值稅免稅政策和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策；同時，將礦產品增值稅率恢復到17%。 

2.3 我國增值稅改革的意義 

（1）減輕企業負擔，增強企業競爭力。轉型改革將消除生產型增值稅制存在的重復征稅因素，降低企業設備投資的稅收負擔，有利于鼓勵投資和促進企業技術進步，增強企業的國際競爭力。 

（2）真正減輕小規模納稅人的負擔。由于小規模納稅人按照簡易辦法計算繳納增值稅，不抵扣進項稅額，其增值稅負擔不會因轉型改革降低。因此，主要措施就是降低其增值稅率。考慮到現實經濟活動中小規模納稅人混業經營十分普遍，實際征管中難以明確劃分工業和商業小規模納稅人，因此轉型改革后，將小規模納稅人6%與4%的兩檔稅率統一降低至3%，很大程度上減輕了小規模納稅人的負擔。 

（3）促進資源節約和綜合利用。在轉型改革后，礦山企業外購設備將納入進項稅額的抵扣范圍，整體稅負將有所下降。所以，將金屬礦、非金屬礦采選產品的增值稅稅率從13%恢復到17%，有利于公平稅負、規范稅制、促進資源節約和綜合利用。 

3 我國增值稅改革中仍存在的一些問題 

（1）主體資格認證工作有待于細化。稅務機關在對相關抵扣主體進行資格審核時，涉及到行業認證、銷售額認證，因此對企業的認定在操作上存在一定難度。 

（2）可能出現不合理避稅問題。表現在三個方面：一是虛假交易騙取進項抵扣，二是非應稅項目違規抵扣，三是存量固定資產變相抵扣。 

（3）增值稅專用發票管理亟待完善。目前稅務系統采取憑票抵扣制度辦理增值稅抵扣業務。納稅人可能利用增值稅抵扣機制，通過偽造、虛開、違法代開增值稅專用發票偷逃稅款。 

（4）增量抵扣不利于老企業的發展。對于許多老企業來說，歷史包袱沉重，“增量抵扣”的做法無法推動這部分老企業進行技術改造和產品升級。 

（5）沒有把無形資產納入抵扣范圍。消費型增值稅的課稅對象應該包括固定資產和無形資產兩部分，但新辦法并未對這部分資產規定相應的抵扣條款，從而在機制上無法促動企業運用新技術、新成果創造產能。 

4 增值稅改革完善的思路 

（1）提高增值稅起征點。我國有相當部分增值稅納稅人為小規模經營，收入不多，屬于低收入人群，在起征點上應當給予適當照顧。 

（2）創造條件擴大增值稅征稅范圍。真正完整意義上的增值稅轉型，有賴于增值稅征稅范圍的擴大。為此建議把營業稅改為中央地方共享稅或中央稅，同時將企業所得稅改為地方稅，并提高地方共享增值稅的比例。 

（3）完善抵扣辦法，細化實施方案。針對新老企業的不同特征，建議將其區別對待。例如對于負擔重、但有市場潛力的老企業可考慮取消增量抵扣的限制、給予固定資產進項稅直接抵扣的做法，以減輕企業改革成本、推動其擴大再生產。 

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營改增試點工作開展以后，一定程度上實現了以服務經濟為主產業的結構性減稅，那么營改增后對會計事務所有什么影響呢？結合XX會計事務所的具體案例，本文從以下方面進行具體分析。

一、營業稅改征增值稅對會計事務所賬務處理的影響

2012年，XX會計事務所原屬營業稅納稅人，適用稅率為5%，營業稅改征增值稅后，為增值稅一般納稅人，適用6%的低稅率。發生以下經濟業務。

2012年12月份向客戶收取共1000000元的財務及稅收咨詢服務費。

營業稅改征增值稅之前，按照營業稅制度的規定，該項業務的賬務處理為：

業務發生時：

借：銀行存款 1000000

貸：主營業務收入 1000000

借：主營業務成本 200000

貸：應付職工薪酬 200000

計提營業稅及各種地稅時：

借：營業稅金及附加 56000

貸：應交稅金—應交營業稅 50000

—應交城市維護建設稅 3500

其他應交款—教育費附加 1500

—地方教育費附加 1000

計提堤圍防護費時：

借：管理費用—堤圍防護費 1000

貸：其他應交款—堤圍防護費 1000

營業稅改征增值稅之后，按照增值稅制度的規定，該項業務的賬務處理為：

業務發生時：

借：銀行存款 1000000

貸：主營業務收入 943396.23

應交稅金—應交增值稅（銷項稅額）56603.77

借：主營業務成本 200000

貸：應付職工薪酬 200000

該項業務主要成本包括紙張、人力及電腦，該會計事務所購入的紙張計入到管理費用，人力成本計入到職工薪酬，不涉及增值稅進項發票，而電腦是在“營改增”之前購入的，能抵扣的增值稅進項發票已過期，因此，這筆業務應交納的增值稅為56603.77元。

計提各種地稅時：

借：營業稅金及附加 6792.45

貸：應交稅金—應交城市維護建設稅 3962.26

其他應交款—教育費附加 1698.11

—地方教育費附加 1132.08

計提堤圍防護費時：

借：管理費用—堤圍防護費 943.4

貸：其他應交款—堤圍防護費 943.4

二、營業稅改征增值稅對會計事務所稅負的影響

表中列示的為XX會計事務所2012年“營改增”前后對利潤表中重點項目影響較大的數據。

通過對比改革前后的財務報表的數據，我們可以很直觀地看出，在服務項目收費不變的情況下，“營改增”這一措施降低了XX事務所的營業收入，降幅為2.14%，對凈利潤的影響，降幅為4.63%。另外，在表格中可以看到，營業稅改征增值稅后，營業稅金及附加的金額降低了49207.55元，但是，未交增值稅卻增加了155133.74元，兩者相差105926.19元，“營改增”后還要多繳納105926.19元的稅款，增幅達到66.55%。

根據以上分析可知，對于會計事務所一般納稅人而言，在短期內如果不能取得足夠的可以抵扣的增值稅進項稅額，就會導致稅負不減反增的結果。

三、營改增下會計事務所的應對措施

營業稅改增值稅實施過程中可能由于某些客觀原因，如沒有足夠的可抵扣增值稅進項稅額，使得試點會計師事務所在稅改過程中稅負不減反增，違背了此次稅改的原意，面對此種情形，會計事務所應當克服困難，迎難而上，積極采取有效措施。

（1）積極爭取稅收優惠政策以達到解決稅負增減變動問題，在稅改過程中，部分會計事務所稅負可能不減反增，這時政府有關部門可能會依據會計事務所實際情形進行相應的稅改補貼。（2）適當提高審計收費。如前所述，在不考慮可抵扣增值稅進項稅額的前提下，會計事務所取得1000000元收入，原稅制下稅負為5.7%，增值稅制度下稅負為6.82%，為了消除營改增多出的稅負影響，事務所應適當提高審計收費，當然，實際會計事務所是否要提高審計收費還需考慮多種因素，比如其在行業中競爭地位，價格制定策略等。（3）營改增后，會計事務所的往來單位尤其是供應商，比如固定資產與軟件供應商、物流公司等也將逐步納入到稅改范疇之內，屆時會計事務所可抵扣的增值稅進項稅額增加，有可能消除營改增對會計事務所的不利影響。

參考文獻：

[1]吳敏.淺談營改增對會計事務所的稅負影響[J].財經論壇，2012（11）.

[2]吳丹彤.營業稅改征增值稅對企業的影響[J].會計之友，2012（22）.

[3]陶丹丹.現代服務業的稅法問題研究[D].華東政法大學碩士學位論文，2011.

篇6

增值稅作為一個國際性的稅種，具有消除重復征稅、實現稅負公平等優點。自1954年法國首次引入增值稅以來，截止到目前國際上已有170多個國家和地區征收增值稅。在我國，增值稅已成為主要稅種，起著重要的作用。

一、我國增值稅改革進程

縱觀我國增值稅改革的進程，增值稅經歷了幾次重大變革，促進了增值稅制度不斷完善和發展。自1979年，在上海等地的機器機械行業引入增值稅以來，增值稅已在我國運行三十余載。1984年，增值稅征收領域擴展到全國各地機器機械、汽車、鋼材等12類貨物，此次改革是在原有產品稅的基礎上開展的，征稅范圍相對狹窄，并且計算比較復雜。

1994年，我國全面推行增值稅制改革，征收范圍擴大到所有貨物和加工修理修配勞務，而對其他勞務、轉讓無形資產和銷售不動產等業務征收營業稅。此舉堪稱增值稅制改革史上的里程碑，增值稅制度得到了進一步完善，確立了國家稅收主要來源所得稅和流轉稅；而增值稅借助自身“中性”優勢在流轉稅中占主導地位，并形成增值稅和營業稅兩稅并行的局面。

2009年，為了鼓勵投資，促進技術進步，在東北老工業基地試點的基礎上，全面實施增值稅轉型改革，將機器設備納入增值稅抵扣范圍。增值稅由生產型轉為消費型，在流轉稅制改革進程中邁出了關鍵的一步，但是這一轉型仍沒能打破兩稅并行的格局。2012年1月1日起，在上海市的交通運輸業和部分現代服務行業開展深化增值稅制度改革試點，逐步將營業稅改征為增值稅（以下簡稱“營改增”）。

二、營改增的原因及內容

2012年1月1日起，國家稅務局首先在上海選擇部分行業進行初步營改增試點，隨后選擇部分行業在全國范圍內進行全行業試點，最后將范圍擴大到全國所有行業。營改增是繼2009年實現增值稅轉型后，增值稅制的又一次重大變革。

（一）營改增的原因

1.營業稅具有重復征稅的缺點，加重了企業負擔

營業稅征收簡單，但存在重復征稅的缺點。在營改增之前，以交通運輸企業為例，不但要在購買燃料時交增值稅，而且要對實現營業額全額征收營業稅，存在重復征稅現象，加重了企業的負擔。

2.營業稅與增值稅兩稅并行，破壞增值稅抵扣鏈條

在營業稅與增值稅兩稅并存的條件下，增值稅納稅人外購勞務所負擔的營業稅、營業稅納稅人外購貨物所負擔的增值稅，均不能抵扣，造成增值稅抵扣鏈條中斷。

3.兩稅并行不利于服務業發展

納稅人外購服務所繳納的營業稅無法抵扣，導致重復征稅。納稅人為了避免重復征稅，會自己提供所需服務。服務生產內部化，不利于服務業的長遠發展和經濟結構調整。

（二）營改增的內容

在現行增值稅17%和13%兩檔稅率的基礎上，新增設11%和6%兩檔低稅率，交通運輸業適用11%的稅率，研發和技術服務、文化創意、物流輔助和簽證咨詢等現代服務業適用6%的稅率。試點納稅人原享受的技術轉讓等營業稅減免稅政策，調整為增值稅免稅或即增即退，現行增值稅一般納稅人向試點納稅人購買服務，可抵扣進項稅額。試點納稅人原適用的營業稅差額征稅政策，試點期間可以延續。原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后仍歸屬試點地區。

三、以陜西惠通運輸業為例

（一）陜西惠通運輸企業實際稅負測算

2012年1月1日營改增在上海試點開始施行，為了測算營改增后試點企業的實際稅負，現選取陜西惠通運輸企業2011年財務數據為研究對象。

陜西惠通運輸企業是一般納稅人，主要業務是交通運輸和物流，服務對象是陜西汽車集團。該企業2011年實際數據如下：總收入金額2 488萬元（其中運輸收入2 180萬元，裝卸收入218萬元，其他收入90萬元）；總成本金額1 835萬元（其中燃料費590萬元，并且取得了增值稅專用發票；過路費830萬元，沒有取得增值稅專用發票；修理費50萬元，由第三方承擔的修理業務，并取得增值稅專用發票；車輛管理費30萬元；人工費60萬元；外委費180萬元，并且取得了增值稅專用發票）。

營改增前應交營業稅金額＝（2 180+218）*3%+90*5%

＝76.44萬元，可抵扣運輸費180萬元，可抵扣營業稅=180

*7%=12.6萬元。實際繳納營業稅=76.44-12.6=63.84萬元。

但稅改后應交增值稅銷項稅＝2 180/（1+11%）*11%+218/（1+6%）*6%+90/（1+6%）*6%＝233.47萬元。增值稅進項稅＝590/（1+17%）*17%+50/（1+17%）*17%+180

/（1+11%）*11%+95*50%/（1+11%）*11%＝85.7+7.26+17.8

+4.71=115.47萬元。

應交增值稅=233.47-115.47=118萬元。

（二）陜西惠通運輸企業實際稅負分析

如表1所示，該企業在營改增后實際稅負不降反增，是稅改前稅負的近1.5倍。究其原因，有以下幾點：該企業在營改增前購買了交通運輸工具，2011年度沒有購置新的固定資產，因此無可抵扣稅額。司機沿途所取得的過路費發票基本是普通發票，不能抵扣，金額占總成本的45%。此外，還有車輛管理費、折舊、人工費等造成抵扣鏈條的中斷。由此可見，受企業成本結構、發展階段、經營策略等因素的影響，在營改增的初期，個別企業稅負會增加。

四、結論及建議

針對陜西惠通運輸企業在營改增后稅負不降反增的現象，筆者進行深入的分析，發現該公司在營改增之前購買了交通運輸工具，營改增之后沒有購買新的固定資產，所以稅率調整帶來了稅負上漲。同時還發現，營改增不著眼于試點行業，而從試點行業上下游整個產業鏈條考慮，達到了整體減稅的目的。通過對下游環節減稅，反過來會擴大經營業務，從而達到促進試點行業的發展。

由于營業稅是地方稅，而增值稅是國稅，營改增后勢必會削弱地方政府的財政收入，同時給稅收管理也帶來了難題，因此，建議中央政府不僅要保證地方財政收入，而且要考慮給予營改增后稅負上升的交通運輸業一定的補貼。由于區域性優惠政策不可避免地導致其周圍地區的資金流向試點地區，形成“洼地”效應，試點周邊地區的試點行業會向試點地區轉移，掏空試點周邊的試點行業，因此，建議試點期限不易太長。

篇7

 

增值稅作為中國第一大稅種，于2009年1月1日起在全國范圍內允許所有行業的增值稅一般納稅人抵扣新購入設備所含進項稅額。目前，營業稅改征增值稅試點已在醞釀之中，上海改革試點方案已于11月17日落地。方案明確，自2012年1月1日起，在上海市交通運輸業和部分現代服務業開展營業稅改征增值稅試點。其中：交通運輸業包括陸路運輸、水路運輸、航空運輸、管道運輸；部分現代服務業包括研發和技術、信息技術、文化創意、物流輔助、有形動產租賃和鑒證咨詢。并且規定在試點期間原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區。試點行業原營業稅優惠政策可以延續，并根據增值稅特點調整。納入改革試點的納稅人繳納的增值稅可按規定抵扣。在此之前，營業稅改征增值稅經過了很長時間的討論。這一決定終于使增值稅改革在政策實踐上邁出了實質性的一步。 

分稅制改革中之所以形成增值稅和營業稅并立的制度，原因在于為了保證地方政府獲得穩定的財政收入來源。今天，地方政府仍然沒有形成穩定的財政收入來源，營業稅改征增值稅又將如何進行呢？雖然本次試點方案明確規定：試點期間原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區。但這畢竟不是長遠之計，將增值稅推行至全行業，任然面臨著很多難題。 

一、營業稅改征增值稅所造成的地方可用財力減少的問題 

首先需要解決的一個問題是地方可用財力減少的問題。營業稅改增值稅是1994年分稅制改革的歷史遺留問題。在目前的分稅制體制下，營業稅是地方第一大稅種，營業稅改征增值稅后，中央分享75%，地方分享25%，營業稅又是地方政府收入，即便稅收收入不變，地方政府收入也會減少75%。基于現實，中央決定試點期間原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區，暫時擱置了在收入分配上的爭議，而優先考慮了增值稅制度變革目標，但這并不是長遠之計，當試點推向全國，或是要進行增值稅立法時，這一分享比例就不得不塵埃落定了，這是增值稅擴圍將要面臨的最大問題。而此時地方將缺乏能提供穩定收入的主體稅種，雖然從理論上，房產稅能擔當地方主體稅種的角色，但我國房產稅尚處于試點階段，短期內難以在全國范圍內普遍推廣，而呼聲很高的資源稅也不足以在全國范圍內擔任地方稅種的龍頭。或者按照現行試點的方案，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區，那么理論上也存在地方財力小幅缺口彌補問題，是開征新的地方稅源，還是加大中央的財政轉移力度，還需要進一步討論。 

二、擴大增值稅征收范圍所要差別規范的各類優惠政策 

現行營業稅分交通運輸業、建筑業、金融保險業、郵電通信業、文化體育業、娛樂業、服務業、轉讓無形資產和銷售不動產九個稅目。那么，如果這些項目全面納入增值稅征收范圍后，是統一按現行的標準稅率17%征稅，還是另設一檔稅率？如果另設一檔稅率，稅率水平多高合適？從理論上說，增值稅是中性稅，它不會因生產、經營的內容不同而稅負不同，要求的稅率檔次相對要少。而營業稅是行業差別稅率，體現著政府對特定行業的扶持和引導。若要將增值稅的征稅范圍覆蓋至營業稅領域，則必然面臨這兩種理念的沖突。對此，如何注入產業優惠因子，在擴大征稅范圍的同時按不同稅率征收，以體現對不同行業的優惠策略。若進一步分析企業所得稅政策的特點，則發現企業所得稅的產業導向政策主要集中于優惠領域，而優惠的重點在“創新”和“環保”，比如對企業從事環境保護、節能節水、公共基礎設施項目，購買研發設備，開發新產品、新技術、新工藝等給予優惠；稅率優惠重點則在于小型微利企業及高新技術企業，這些優惠政策具有普適性，但缺乏針對特定行業的優惠、引導政策。 

   　三、擴大增值稅征收范圍所涉及到的政府間財政體制重構及解決縣鄉財政的問題 

縣域經濟的發展狀況如何，直接關系到中國經濟和社會的整體發展狀況。現行的分稅制是中央先行決定與省以下分稅，然后是省決定與市以下分稅。到后來，特別是農村稅費改革之后，基層政府失去了最重要的財源。目前其實就是要通過“省管縣”的財政體系的調整，來保障縣一級在公共服務和社會管理上的財力投入。財力是當務之急，用財政體制，保障縣一級在公共服務上的投入，約束縣一級財力的濫用。因此，當我們在研究如何改革和完善省以下財政體制的同時，更應該關注涉及營業稅轉征增值稅的整個財政體制的問題。 

從收入的角度來說，五級政府架構違背了“分稅種形成不同層級政府收入”的分稅制基本規定性，使分稅制在收入劃分方面得不到最低限度的可行性，與分稅分級財政的逐漸到位之間不相容，而三級政府可以實現省以下財政收入的規范劃分，解決分稅分級體制和現在省以下理不清的財政體制難題；從支出的角度來說，市政府基于政績的需要，往往集中縣財力建設地級市，從而富了一個地級市，窮了諸多縣和鄉鎮，形成“市壓縣”、“市刮縣”的局面。而縣在市的行政壓力下，又將財政收支的壓力，通過層層分解，壓到了基層的廣大農村，進而使得越往基層地方政府的財政越是困難。因此，現有的財政體制沒能較好地對各級政府的事權進行劃分，進而導致了縣鄉兩級政府履行事權所需財力與其可用財力高度不對稱，必須削弱市級政府的財權甚至取消才能有效地緩解縣鄉財政困難。 

在增值稅“擴圍”后，為了彌補地方財政收入的損失，一個思路是相應提高增值稅的地方分享比例。然而，這顯然會進一步加劇現行增值稅收入分享體制的弊病。鑒于此，希望能夠借著增值稅“擴圍”這一契機，重新構建我國政府間財政體制。這一體制不應僅僅著眼于提高地方的分享比例，而應該能更為科學、更為合理地在中央和省、省和市、縣之間劃分收入。但是，建立這樣一個新的體制對既有利益分配格局的沖擊也是顯而易見的，在這一體制中如何兼顧各方面的利益，從而獲取地方政府的支持，將是增值稅“擴圍”改革能否取得成功的關鍵。 

篇8

 

2011年11月16日財政部和國家稅務總局聯合印發了《營業稅改征增值稅試點方案》（財稅[2011]110號），提出先在上海地區的交通運輸業、部分現代服務業等生產業開展試點，逐步推廣至其他行業，其中交通運輸業、建筑業等適用11%稅率，其他部分現代服務業（如研發和技術服務、信息技術、文化創意、物流輔助、鑒證咨詢服務等行業）適用6%稅率。 

一、對交通運輸業的影響分析 

繼國務院通過《營業稅改征增值稅試點方案》后，財政部和國家稅務總局2011年11月16日公布了《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》、《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點有關事項的規定》和《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點過渡政策的規定》，明確從2012年1月1日起，在上海地區交通運輸業和部分現代服務業開展營業稅改征增值稅試點。 

試點地區的納稅人原享受的技術轉讓等營業稅減免稅政策，調整為增值稅免稅或即征即退；現行增值稅一般納稅人向試點納稅人購買服務，可抵扣進項稅額；試點納稅人原適用的營業稅差額征稅政策，試點期間可以延續；原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后仍歸屬試點地區。本試點方案改革的目的是降低交通運輸行業企業的稅負，具體分析如下： 

試點地區提供交通運輸業服務的納稅人原計算應繳納營業稅=收入總額×3%，屬于價外稅，不允許抵扣。《試點方案》中對交通運輸業改征增值稅適用11%的稅率，即提供交通運輸服務的納稅人需要交納銷項稅，銷項稅額=含稅銷售額÷（1+稅率）×稅率，實際增值稅占含稅收入的10%[11%/(1+11%)]。假設一般公路運輸的油料消耗約占1/3，過路費約占1/3，另1/3是日常修理、人工、折舊、利潤。如果加油和修理都能取得增值稅專用發票，可抵扣的進項稅約占收入的5.67%[17%×（1/3）]，則運輸業實際應付增值稅為5.33%[11%-5.67%]，看起來計征11%的增值稅似乎比原業計征3%的營業稅的稅率高，好像加重了納稅人負擔，但我國2009年實施的《增值稅暫行條例》允許納稅人從銷項稅額中抵扣固定資產的進項稅額，交通運輸業購買的車輛等運輸工具可以作為固定資產進行進項稅的抵扣，估計在運輸工具新購進后的兩年內不需要交納增值稅，因此實際上降低了稅收負擔。 

作為購買運輸勞務的一方，如果也是增值稅一般納稅人，則營業稅改征增值稅后也可降低納稅成本。原規定購買運輸勞務的一方可以抵扣運費的7%作為進項稅，現在按《試點方案》中規定進項稅=含稅運費/（1+11%）×11%=含稅運費×10%，明顯增加了企業進項稅額（含稅運費的3%），對納稅人來說是利好消息。 

適用11%稅率的交通運輸業，主要利好表現在物流運輸業方面，而客運業則因為不改征增值稅對之無影響。《試點方案》中說以后要逐步推廣至其他行業，若推廣至其他行業，則對建筑業和銷售不動產的影響最大。 

二、預計對建筑業的影響 

建筑業作為國家的支柱企業，每年可創造大量的產值和收入。然而，由于建筑行業的特殊性，許多企業既是產品的生產企業，又是產品的安裝企業。建筑業原來排除在征收增值稅之外，人為地扭斷了以增值稅發票管理為環節的管理鏈條，給偷稅、逃稅者以可乘之機。如：建筑業建筑安裝所需機械設備、建筑材料等，它們都屬于應征增值稅的范圍，可由于不屬增值稅管理范圍，專用發票至此為止，給關聯企業轉移收入逃避納稅提供了機會。 

建筑工程耗用的建筑材料如鋼材，水泥、預制構件等，約占建筑業工程成本的65%~70%，它們屬于增值稅征稅范圍，在流轉環節已經按流轉額繳納了增值稅。由于施工企業不屬于增值稅納稅人，購進建筑材料及其他物資所負擔的進項稅額是不能抵扣的。相反，在計算營業稅時，外購的建筑材料和其他物資又是營業稅的計稅依據，還要負擔營業稅，從而造成了嚴重的重復征稅問題。 

我國2009年實施的《增值稅暫行條例》允許納稅人從銷項稅額中抵扣固定資產的進項稅額，可以大大降低資本密集型行業的稅負，同時可以促進企業技術改造和設備更新。因此，改征增值稅，不僅有利于技術改造和設備更新，同時可以減少能源消耗、降低環境污染，提高我國建筑業的國際競爭力。建筑業改征增值稅的前提條件是先將交通運輸業改征增值稅，其購買的原材料就可以從銷售方取得增值稅專用發票，進而作為進項稅額來抵扣。因此，要將建筑業改征增值稅，必須實行收入型或消費型增值稅。在本次《試點方案》中，建筑業由原適用3%的營業稅改為征收11%的增值稅，可以減輕建筑業的稅收負擔。具體分析如下： 

若對建筑業納稅人由原來的營業稅改征增值稅，就可以對原材料進行增值稅的進項稅抵扣，通常一般的包工包料合同中，原材料約占總合同額的40~60%，即進項稅約占收入額的6.8~10.2%（17%×40%=6.8%，17%×60%=10.2%），再加上零星配件和修理抵扣的進項稅，以及轉場運費的進項稅，可以抵扣的進項稅接近或者超過需要繳納的11%的銷項稅，可見營業稅改征增值稅實際稅使負減輕了。但若是純包工的合同，因為可抵扣的進項稅的項目很少，在銷項稅仍為11%的情況下，則實際稅負比原來繳納3%的營業稅卻增加很多。 

對于總承包方來說，營業稅改征增值稅也是一個福音。在現行營業稅法中雖明確指出，總包方僅就扣除分包款后的余額繳納營業稅，但在實際操作中根本不可能做到，往往造成重復納稅。例如a公司承擔甲企業的廠房建設任務，總合同款100萬元，把其中40萬元的地基處理部分分包給了b公司。b公司向a公司開出地基處理發票，交營業稅1.2萬元（40萬元×3%）；a公司向甲企業收取工程款100萬元，向甲企業出具了100萬元發票，按稅法規定應納交營業稅1.8萬元（60萬元×3％），但實際工作中稅務局采取的是“以票控稅、網絡比對、稅源監控、綜合管理”的治稅方針，實現對不動產、建筑業營業稅的精細化管理的政策，最后結果是a公司應交營業稅額3萬元（100萬元×3％），導致重復納稅1.2萬元（3萬元-1.8萬元）。有一個變通的辦法是a、b兩公司分別向甲企業開據40萬元和60萬元發票，但因出票方的名稱、金額與合同中簽的不一致，往往甲企業是不接受這一方法的。若由營業稅改征增值稅后，則a公司雖然開出100萬元的票，但實際僅負擔60萬收入的銷項稅，另外40萬元則可以進行項抵扣，避免了重復納稅。 

篇9

營業稅改增值稅是減少重復征稅，實現結構性減稅的重要舉措。鑒于交通運輸業是介于社會生產和消費中間的一個產業部門，在整個國民經濟的運轉中起著紐帶作用，所以在全國范圍內實施交通運輸業營業稅改革是必然趨勢。本文主要討論營業稅改革對交通運輸業的影響。

一、營業稅改革前后交通運輸業納稅規定的調整

稅法規定，我國交通運輸業包括陸路運輸、水路運輸、航空運輸、管道運輸和裝卸運輸五大類。凡與運營業務有關的各項勞務活動均屬于交通運輸業稅目的征收范圍，對遠洋運輸企業從事程租、期租業務和航空運輸企業從事濕租業務取得的收入也按交通運輸業稅目征收。

1.納稅主體。轉型前，在我國境內提供交通運輸服務的單位和個人統一為營業稅的納稅人； 轉型后，納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人。其中，應稅服務年銷售額超過500萬元的納稅人為一般納稅人，未超過500萬元的納稅人為小規模納稅人。而對于原公路、內河貨物運輸業的自開票納稅人，無論其提供的應稅勞務是否達到500萬元，均為一般納稅人。

2.稅率。轉型前，交通運輸業繳納的營業稅適用稅率為3%；轉型后，提供交通運輸服務的一般納稅人增值稅的稅率為11%，小規模納稅人增值稅稅率為3%。而提供公共交通運輸服務（包括輪客渡、公交客運、軌道交通、出租車）的納稅人，其提供應稅服務的年銷售額超過500萬元，可以選擇按簡易計稅方法計算，按增值稅征稅率3%進行核算。

3.計稅依據。轉型前，營業稅屬于價內稅，納稅人根據實際取得價款確定營業額，包括提供交通勞務所取得的全部運營價款和價外費用；轉型后，增值稅屬于價外稅，增值稅的計稅依據為納稅人在營業活動中有償提供交通運輸服務，取得的全部價款和價外費用。但與營業稅不同的是，后者不包括向購買方收取的增值稅額。即以不含稅價格為計稅依據。

4.計稅方法。轉型前，應納稅額=交通運輸業營業額（含稅價格）×適用稅率；轉型后，一般納稅人應納稅額=當期銷項稅額-當期進項稅額，不足部分可結轉下期繼續抵扣。其中，銷項稅額=提供交通運輸服務的營業額（不含稅價格）×稅率，進項稅額是指納稅人購進貨物或接受加工修理修配勞務和應稅勞務，支付或負擔的增值稅稅額。小規模納稅人和簡易計稅方法下應納稅額= 提供交通運輸服務的營業額（不含稅價格）×稅率。

二、營業稅稅收制度改革對交通運輸業的影響

1. 消除重復征稅，稅收負擔或加重

營業稅稅負與流通次數緊密相關，流通次數越多征稅越多，導致重復征稅，而增值稅稅負與流通次數無關，把營業稅改增值稅，有利于消除重復征稅。且營業稅對商品流通中的營業收入全額增稅，而增值稅只就商品流通中增加的價值征稅，同等情況下營業稅稅收負擔較重。另外，增值稅允許納稅人對購進的貨物設備進行抵扣，因此，營業稅改革理論上可以降低交通運輸業的稅收負擔。但營業稅改革后，交通運輸業適用11%的稅率，代替了過去營業稅3%的稅率，稅收調整幅度較大。同時，由于燃油費、人員工資、車輛折舊、路橋費、保險費是交通運輸業的主要費用，而人員工資、車輛折舊、路橋費、保險費不能作為進項抵扣，因此，營業稅的改革可能導致交通運輸業的稅負不減反增。下面以交通運輸業某一般納稅人企業A為例加以說明。（詳見表1）

營業稅改革前，企業繳納的營業稅=34000×3%=1020

營業稅改革后，企業繳納的增值稅=34000÷（1+11%）×11%-1768.29=1601.079>1020

可以看出，鑒于某些交通運輸企業經營成本中可以抵扣的項目所占的比重較低，則營業稅改征增值稅后企業稅負可能出現不降反升現象。

2.規范交通運輸業稅收行為、完善交通運輸業財務核算

營業稅改革后，稅率由3%的營業稅變為11%的增值稅，使得交通運輸業中購買方和銷售方的相互制約，這在一定程度上有助于減少交通運輸業虛開、代開發票行為。另外，營業稅改增值稅后，交通運輸業進入增值稅管理的大體系，對企業財務核算的要求更加規范，有助于交通運輸企業加強財務管理，完善財務核算，規范經營模式，進而促進行業規范。

3. 優化交通運輸業資產結構

車輛等固定資產是企業資產的重要組成部分，是交通運輸業生產經營的基本工具，對交通運輸業的發展具有極其重要的作用。營業稅改革前，企業購進的固定資產都以含營業稅的買價入賬，而營業稅改增值稅后，企業購買固定資產所對應的增值稅可以抵扣，降低固定資產賬面價值，若按照相同的折舊方法，則每年的固定資產折舊額也會減少，從而促進交通運輸企業進行固定資產投資，加快交通運輸業車輛等設備設施的更新速度，有利于優化資產結構，從而提高我國交通運輸業的整體實力。

三、應對措施

1.調整經營策略。正如上述交通運輸業某一般納稅人企業A 數據所示，“營改增”后，企業經營成本中可以抵扣的項目所占收入比重的高低，直接影響著企業改征增值稅后將承擔的稅負。如果企業經營成本中可以抵扣的項目所占的比重較高，則營業稅改征增值稅后企業稅負會降下來，反之，不降反升。因此，交通運輸業應調整經營策略，增加可以抵扣的項目所占收入比重。

2.營業稅改革，交通運輸業必定需要一個過渡期。交通運輸業從營業稅納稅主體變更為增值稅納稅主體，企業有關部門應盡快熟悉納稅申報時間、地點的規定，學習新的防偽稅控系統，深入了解增值稅優惠政策，盡快適應營業稅改革政策的變化對企業帶來的影響。

3.鑒于交通運輸業的成本以人工成本、路橋費、車輛折舊、保險費為主，但人工成本、路橋費、車輛折舊、保險費均不屬于進項可抵扣項目，因此，交通運輸業應積極采取措施，建議國家①將交通運輸企業的路橋費、房屋租金、保險費等生產經營成本也納入進項抵扣的范圍。②將人工費用納入進項抵扣項目范圍，或給予一定的優惠政策，通過優惠政策降低該類企業的稅基，進一步達到減少稅賦的目的。

參考文獻：

[1] 交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點有關事項的規定.

篇10

一、營改增概述

（一）營改增的主要內容。

營業稅其實是征收每一環節的收入稅金，全社會征稅基礎總量就是所有環節的收入累加數；而增值稅則是對于產品或者服務的增值部分進行納稅，在鏈條完整的情況下，全社會征稅基礎總量等于最后一道環節的收入額。而本文要研究的營改增實質上是一個變化后的稅種，把以前繳納營業稅的應稅項目改成繳納增值稅。

（二）營業稅與增值稅的不同特點。

營業稅是一種價內稅，是對每一環節的收入征稅，全社會征稅基礎總量為所有環節的收入累加數，而營業稅是按照收入的全部金額乘以稅率來計算應交稅金的，這種方法具有計算簡便、便于征管的特點。增值稅為價外稅，是對增值額進行征稅的，增值稅全社會征稅基礎總量在納稅鏈條完整的情況下，等于最后一道環節的收入額。增值稅具有特殊的征管模式，具體體現為按企業取得的銷項稅額與進項稅額之差進行征稅，以票控稅是其突出特點。

（三）營改增的必要性和現狀分析。

此次營改增涉及的范圍將會不斷擴大，而且試點企業得數量也將會繼續增加。其重要意義主要有以下幾個方面的體現：

（1）營改增使營業稅重復征稅的弊端得到了較好地解決，有利于產業結構的調整。對軟件行業營業額全額進行營業稅征收，重復征收，稅負過重，但是營改增的實施，直接避免了重復征稅這一弊端，使原有稅制得到了進一步完善。而且促進了社會專業化分工，促進了三次產業的融合。

（2）在增值稅體制下，可以使出口產品流轉稅的徹底退稅得以更好地實現，這是營業稅所不具備的。進行營改增后，我國的稅制實現了與國際的接軌，并且很快在國際市場取得了價格優勢，從而使我國的國際競爭力有了很大的提高。尤其在今天，全球經濟一體化的形勢下，其意義就更加突顯出來了。

（3）提高增值稅鏈條的完整性，使增值稅的主要優點和特征得到真正實現。理想的增值稅是一種單稅率、全范圍的征收機制，其征稅范圍、納稅人、扣稅范圍都必須要完整一致，中間環節不存在稅收優惠、且具備較強的稅收征管能力以保障增值稅鏈條的完整性。營改增使增值稅征稅范圍進一步擴大了，使增值稅鏈

作為我國商品勞務稅體系中的主體稅種之一，營業稅在我國財政、經濟中都起著非常重要的作用。但是隨著我國經濟結構的調整和現代軟件等行業的發展，營業稅的稅負高、重復征稅、出口不退稅等弊端也逐漸顯現了出來，這些現象嚴重阻礙了軟件的發展，使企業的國際競爭力得到了削弱。因此，將目前征收營業稅的行業逐步納入增值稅征收范圍，是使經濟增長轉變的方式，使企業技術水平提高的一個重要步驟。從營業稅改為增值稅降低了稅負、解決了營業稅重復征稅的弊端、有利于產業結構升級和軟件行業發展，有利于形成完整的增值稅鏈條，也因此使增值稅的主要優勢得以真正實現。

二、營改增對軟件行業的影響

（一）對收入和營銷方面的影響。

由于增值稅實行的價外稅核算，所以價稅分離后就會導致收入下降，而工信部已表態不漲價。因此與營業稅對比后就會發現，實行增值稅后，收入方面會出現下降，如增值稅率為17%的話，原營業稅下100萬元的收入，在增值稅上會反映為100/（1+17%）=85.47萬元，收入會下降14.52% 。

（二）對會計核算的影響。

由于“營改增”后對收入、成本、費用及資本開支均需進行價稅分離，分別對不含稅金額及對應的進項稅額與銷項稅額進行核算。由于原有營業稅模式下的核算處理已經不再適用，因此需要重新規范會計處理，統一核算原則及科目設置。

營業稅改征增值稅影響會計核算是必然會發生變化的。營業稅企業是按規定的稅率和營業額計算交納營業稅的，所以在會計核算上，借記“主營業務稅金及附加”，貸記“應交稅金一一應交營業稅”科目。營業額包含營業稅，也便是收入據實入賬，企業繳納的營業稅作為成本可從企業所得稅前扣除，同時相應成本按實際發生列支。但是在改征增值稅以后，企業繳納的增值稅，是企業在銷售收入之外收取的，而這些是不進入企業成本扣除。取得的營業收入，應按規定將其換算為不含稅的銷售額，以此來將銷項稅額或應征稅款計算出來；勞務的支出和外購貨物，如果取得符合規定的增值稅扣稅憑證的，也應該以不含稅的價格，同時確定相應的進項稅額。因此，從會計核算上來看，在營業稅改征增值稅以后，相關成本、收入以及稅金的核算都出現了比較大的變化，企業財務管理也需要相應的做出調整。

（三）對經營管理的影響。

如對運營分析、預算分析、內部控制等受到的影響。“營改增”后由于取數口徑發生了些許變化，需按照價稅分離后的各項成本、收入、費用及資本開支來進行分析。增值稅特有征管模式、以票控稅等特征對企業內部控制提出了新的要求，需要對管理流程進行全面梳理，使風險控制程序更為完善等。另外，由于價稅分離的要求，企業從業務系統、計費系統、財務系統等都需要按照價稅分離的模式進行系統改造。

三、結語

總而言之，“營改增”對企業產生了多方面的的影響，隨著“營改增”的不斷推進，軟件行業應積極關注當地稅務機關稅收征管特點和稅收政策變化、具體方法，積極和稅務機關多多進行溝通，盡可能在稅負較小情況下，將企業整體利潤實現最大化。

參考文獻：

[1]王文貴.營業稅改增值稅試點跟蹤研究[D].東北財經大學碩士論文，2012.