導言：作為寫作愛好者，不可錯過為您精心挑選的10篇金融資產分析，它們將為您的寫作提供全新的視角，我們衷心期待您的閱讀，并希望這些內容能為您提供靈感和參考。

篇1

一般情況下，企業(yè)為了更好的利用資金創(chuàng)造價值，往往會選擇把閑置的資金投放于各類金融資產，以期獲得更高的收益。金融資產的分類和金融資產的計量密切相關，不同類別的金融資產，其初始計量和后續(xù)計量都存在著巨大的差別。金融資產在初始確認時劃分為以下四類：（1）以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產，包括交易性金融資產和指定為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產；（2）持有至到期投資；（3）貸款和應收款項；（4）可供出售金融資產，包括可供出售債務工具和可供出售權益工具。

對于在活躍市場有報價的金融資產，即可以將其劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產也可以劃分為可供出售金融資產。就某一項具體的在活躍市場有報價的金融資產而言，不同的企業(yè)可能把它劃分為不同類別的金融資產，企業(yè)最終把該項金融資產劃分為哪一類的金融資產，主要取決于企業(yè)管理層的風險管理和投資決策等因素，金融資產的分類是管理層的管理目的的真實體現(xiàn)。

交易性金融資產和可供出售金融資產作為企業(yè)兩類重要的金融資產在企業(yè)的會計處理中由許多相似之處，但也存在著諸多不同，在會計處理過程中很容易混淆。本文主要就交易性金融資產和可供出售金融資產在會計處理中的異同做簡要的對比和分析。

一、交易性金融資產和可供出售金融資產在會計處理上的相同之處

（一）兩類金融資產的初始計量屬性相同。交易性金融資產和可供出售金融資產在初始確認時都應當按照公允價值計量。公允價值，是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償?shù)慕痤~。公允價值是確認和計量這兩類金融資產的關鍵。以公允價值作為這兩類金融資產的計量屬性，主要是為了反應該類金融資產相關市場變量變化對其價值的影響，把該類金融資產和市場緊密的結合。

（二）從兩類金融資產的初始入賬金額來看，均不包含已到期尚未領取的利息和已宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利。企業(yè)在取得以上兩類金融資產所支付的價款中如果包含已到付息日但尚未領取的債券利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利，應單獨確認為應收款項，作為企業(yè)的一項資產處理。

（三）從資產負債表日來看，兩類金融資產都應當根據(jù)公允價值的變動調整相關資產的賬面價值。在資產負債表日，兩類金融資產都要按照公允價值且不扣除將來處置該金融資產時可能發(fā)生的交易費用來計量。企業(yè)應當根據(jù)公允價值的變動調整交易性金融資產和可供出售金融資產的賬面價值。當公允價值大于金融資產的賬面價值時，企業(yè)應當調增金融資產的賬面價值；反之，則應減少該金融資產的賬面價值。企業(yè)根據(jù)公允價值的變動調整相關資產的賬面價值主要是為了把金融資產更加緊密的和市場結合起來。

（四）從處置這兩類金融資產來看，都應將取得的價款與該項金融資產的賬面價值的差額計入投資收益，同時還應當把原來由于公允價值變化形成的累計變動額轉出為投資收益

企業(yè)在處置交易性金融資產時，應將取得的價款與該項金融資產的賬面價值進行比較，并將其差額作為投資收益，同時還應當把原來在資產負債表日由于金融資產公允價值變動而形成的公允價值變動損益計入投資收益；企業(yè)在處置可供出售金融資產時，應將取得的價款與該項金融資產的賬面價值進行比較，并將其差額計入投資收益，同時還應將原來由于公允價值變動直接計入所有者權益的變動累計額計入投資收益。

二、交易性金融資產和可供出售金融資產在會計處理上的不同之處

（一）取得兩類金融資產時相關的交易費用的處理有所不同

交易費用是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用。新增的外部費用是指企業(yè)不購買、發(fā)行或處置金融工具就不會發(fā)生的費用，這里所指的交易費用一定是與取得金融資產相關的、新增的費用。交易性金融資產在取得時發(fā)生的交易費用應當直接計入當期損益，不作為該類金融資產初始入賬金額的一部分。但可供出售金融資產在取得時發(fā)生的相關交易費用應當作為初始入賬金額。

（二）企業(yè)在持有這兩類金融資產期間取得的利息或現(xiàn)金股利收入應當計入投資收益，但這兩類金融資產在會計處理上仍有區(qū)別。就企業(yè)擁有的權益類金融資產來看，無論是交易性金融資產還是可供出售金融資產都應當在被投資單位宣告發(fā)放股利時計入當期的投資收益。但企業(yè)擁有的債券類金融資產在計息日的會計處理方法有所不同。交易性金融資產應按債券的票面利率計算應收利息，同時確認為企業(yè)的投資收益；但企業(yè)擁有的可供出售金融資產則應當按照實際利率法來確認企業(yè)當期的投資收益。

（三）在資產負債表日，兩類金融資產的公允價值發(fā)生變化時具體的會計處理方式不同。當金融資產公允價值發(fā)生變化時，該變動計入所有者權益和還是當期損益，關鍵是要看金融資產所屬的分類，不同類別的金融資產有不同的處理方式。企業(yè)擁有的交易性金融資產公允價值發(fā)生變化時，應將公允價值變動形成的利得和損失直接計入當期損益，當交易性金融資產的公允價值大于賬面價值時，就形成企業(yè)的當期收益；反之，則形成企業(yè)當期的一項損失。企業(yè)擁有的可供出售金融資產的公允價值發(fā)生變動幅度較小或暫時性變化時，企業(yè)應當認為該項金融資產的公允價值是在正常范圍的變動，應將其變動形成的利得或損失，除減值損失和外幣性金融資產形成的匯兌差額外，將其公允價值變動計入資本公積（其他資本公積）。

篇2

中圖分類號：F23 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）11-0-01

一、可供出售金融資產和交易性金融資產的初始計量

案例1：甲公司2010年2月購買乙公司股票10萬股，買價8.3元/股，其中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0. 3元/股，并用銀行存款支付交易稅費0.4萬元。

（一）可供出售金融資產的會計處理。對于可供出售金融資產，可以是在活躍市場上有報價的債券投資，也可以是在活躍市場上有報價的股票投資，基金投資等。按照準則的規(guī)定，可供出售金融資產在初始確認時的核心思想是按其公允價值及交易費用之和入賬。

分析案例1，如果根據(jù)管理層的持有意圖，將其劃分為可供出售金融資產，應做如下會計分錄：

借： 可供出售金融資產—成本 804000

應收股利 30000

貸：銀行存款 834000

（二）交易性金融資產的會計處理。企業(yè)取得交易性金融資產時，應當按照公允價值計量，初始入賬價值主要為買價，由于管理層的意圖持有交易性資產的時間較短，因此取得時的傭金、手續(xù)費等交易費用不計入交易性金融資產的成本，而是計入當期損益，通過“投資收益”來核算。

分析案例2，如果根據(jù)管理層的持有意圖，持有乙公司的股票的時間會較短，那么將其劃分為交易性金融資產，應做如下會計分錄：

借：交易性金融資產—成本 800000

應收股利 30000

投資收益 4000

貸：銀行存款 834000

通過案例1比較兩種金融資產初始計量的區(qū)別，對于可供出售金融資產，持有時間一般較長，或是持有意圖暫時不很明確，準則也將其劃分為非流動資產，因此取得時的交易費用直接計入其初始成本；而交易性金融資產，一般來說，管理層的意圖是持有時間較短，目的是為了賺取買賣差價，因此為了更準確地顯示買賣差價，取得時的交易費用直接計入當期損益而不是初始成本。

二、可供出售金融資產和交易性金融資產的后續(xù)計量

（一）資產負債日公允價值發(fā)生暫時性的變動。案例2：沿用案例1的資料， 2010年12月31日，乙公司股票的收盤價為7元/股。甲公司預計股票價格下跌是暫時的。

1.可供出售金融資產的會計處理。根據(jù)準則規(guī)定，當資產負債表日，可供出售金融資產的公允價值發(fā)生變動時，變動金額主要計入所有者權益項目“資本公積—其他資本公積”。

分析案例2，如果根據(jù)管理層的持有意圖，取得時將乙公司的股票劃分為可供出售金融資產，應做如下會計分錄：

借： 資本公積———其他資本公積 104000

貸： 可供出售金融資產———公允價值變動 104000

本案例中，如果是公允價值發(fā)生了上升的變動，則做相反的會計分錄即可。

2.交易性金融資產的會計處理。根據(jù)準則規(guī)定，當資產負債表日，交易性金融資產的公允價值發(fā)生變動時，變動金額主要計入當期損益，通過“公允價值變動損益”來核算。

分析案例2，如果根據(jù)管理層的持有意圖，取得時將乙公司的股票劃分為交易性金融價值，應做如下會計分錄：

借： 公允價值變動損益 100000

貸： 交易性金融資產———公允價值變動 100000

本案例中，如果是公允價值發(fā)生了上升的變動，則做相反的會計分錄即可。

通過案例2比較兩種金融資產后續(xù)計量的不同之處，資產負債日金融資產的公允價值發(fā)生了暫時性的變動時，如果是可供出售金融資產，則計入所有者權益項目，如果是交易性金融資產，則計入當期損益，影響利潤表。為什么會有這種區(qū)別呢？其中最主要的原因是，對于可供出售金融資產，管理層持有它的目的不是短期內賺差價的，一般來說持有時間相對來說較長，根據(jù)會計的謹慎性原則，變動情況計入資本公積，不影響當期利潤，直接影響所有者權益，當最終實際出售時，再把資本公積轉入投資收益，影響出售當期的利潤。

對于交易性金融資產來說，管理層持有它的目的是短期內買賣，賺取差價，它的公允價值變動可以直接計入當期損益，從而影響當期的利潤總額和當期的利潤表。

（二）金融資產的公允價值發(fā)生大幅度下降。案例3：沿用案例1和案例2的資料，2011年乙公司因違反相關證券法規(guī)，受到證券監(jiān)管部門查處，受此影響，乙公司股票的價格發(fā)生嚴重下跌，2011年12月31日乙公司股票的收盤價為每股3元。

1.可供出售金融資產的會計處理。根據(jù)準則的規(guī)定，如果有客觀證據(jù)表明可供出售金融資產發(fā)生減值的，應當確認減值損失。

分析案例3，應對可供出售金融資產計提減值，共計504000元，做如下會計分錄：

借：資產減值損失 504000

貸： 資本公積———其他資本公積 104000

可供出售金融資產—公允價值變動 400000

2.交易性金融資產的會計處理。由于交易性金融資產持有時間較短，所以準則規(guī)定對于交易性金融資產不提取減值準備，將投資損失直接通過“公允價值變動損益”反映。

分析案例3，交易性金融資產公允價值的下降計入當期損益，做如下會計分錄：

借： 公允價值變動損益 500000

貸： 交易性金融資產———公允價值變動 500000

通過案例3，可以看出準則對于非流動資產可供出售金融資產是允許計提減值準備的，而對于流動資產交易性金融資產不確認減值損失，直接通過“公允價值變動損益”來處理。主要的原因就是持有的意圖和時間長短不同。

三、處置可供出售金融資產和交易性金融資產時的會計處理

處置處置可供出售金融資產和交易性金融資產時，相同之處在于都是按照公允價值將金融資產轉出，而實際取得的價款和公允價值之間的差額，計入投資損益。不同之處在于，可供出售金融資產，要將原直接計入“資本公積”的金額轉入“投資收益”；而交易性金融資產，則是要將原計入“公允價值變動損益”的金額轉入到“投資收益”。處置時的投資損益則包括了兩部分。產生區(qū)別的原因在于準則對于可供出售金融資產和交易性金融資產的后續(xù)計量規(guī)定不同。

參考文獻：

篇3

現(xiàn)代企業(yè)為了創(chuàng)造更多價值，往往會將多余的資金投資于金融產品上。對于這類在活躍市場上有報價的金融資產，可分為交易性金融資產和可供出售金融資產。由于這兩種劃分在會計處理上的差異，一項金融資產的不同劃分便會產生兩種不同的結果，而管理層的管理目的和投資決策的差異決定了一項金融資產到底該如何處置。本文主要就交易性金融資產和可供出售金融資產在會計處理方面的不同作出盡可能詳盡的對比分析和評論。

一、持有意圖不同

交易性金融資產持有期間一般不超過一年，持有目的是為短期交易以賺取差價，不能重分類為其他金融資產。可供出售金融資產一般持有期限超過一年，持股比例10%以下，在活躍市場有報價，在初始確認時即被指定為可供出售非衍生金融資產。相比之下，可供出售金融資產沒有交易性金融資產那么明確的持有意圖和持有期限。

二、 初始確認不同

兩者初始入賬時對交易相關費用的處理不同。在取得交易性金融資產時，按其公允價值入賬，交易相關費用沖減投資收益，而取得可供出售金融資產時，應按其公允價值與交易費用之和計入成本。也就是說交易性金融資產的交易費用是不記入成本的，而可供出售金融資產的交易費用是記入初始成本。

（一）交易性金融資產取得時的核算

交易性金融資產在取得時，通過“交易性金融資產”科目核算，通過“成本”二級科目反映購入時的公允價值，通過“公允價值變動”核算持有期間公允價值變動，發(fā)生的相關交易費用記入“投資收益”科目。

借：交易性金融資產――成本（公允價值）

應收利息或應收股利

投資收益（交易費用）

貸：銀行存款等（實際支付的金額）

（二）可供出售金融資產取得時的核算

可供出售金融資產應按其公允價值與交易費用之和確認初始成本，“可供出售金融資產”科目下有四個二級科目，分別是：成本、利息調整、公允價值變動和應計利息。“成本”二級科目核算的是債券的面值，股權投資購買日的公允價值和直接相關費用之和。“利息調整”二級科目反映的是債券投資的溢折價以及傭金、手續(xù)費等相關費用。“公允價值變動”科目反映的是資產負債表日公允價值與賬面余額的差額。“應計利息”科目反映的是一次還本付息的利息。

可供出售金融資產初始確認又分為股票投資和債券投資兩類：

1.以股票投資作為可供出售金融資產的，其成本為公允價值與交易費用之和。其中包含已宣告但未發(fā)放的股利，應在“應收股利”科目中反映。分錄如下：

借：可供出售金融資產――成本（公允價值與交易費用之和）

應收股利

貸：銀行存款等

2.以債券投資作為可供出售及融資產的，成本反映面值。支付價款中包含的已到期但尚未領取的利息，記入“應收利息”科目。

借：可供出售金融資產――成本（面值）

應收利息

貸：可供出售金融資產――利息調整（差額，或在借方）

銀行存款等

三、重分類處理不同

金融資產的分類一經確定，是不得隨意變更的。交易性金融資產是不能重分類為其他類金融資產的。同時，其他類金融資產也不能重分類為交易性金融資產。一般情況下，可供出售金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款等三類金融資產也不得隨意重分類，但特殊情況下是可以允許的。也就是說交易性金融資產和其他三類金融資產是不可以重分類的，而可供出售金融資產在一定條件下是可以和持有至到期投資重分類的。其重分類會計處理如下：

借：可供出售金融資產

持有至到期投資減值準備

貸：持有至到期投資

資本公積――其他資本公積

四、持有期間會計處理不同

交易性金融資產與可供出售金融資產在持有期間會計處理上存在較大差異。其中交易性金融資產涉及到相關股利、利息的處理核算以及公允價值變動影響的處理核算兩方面內容，處理相對簡單。對于可供出售金融資產的處理核算就復雜得多，首先要區(qū)分可供出售金融資產是股票還是債券。這是由股票與債券的本質區(qū)別決定的。對于股票，在資產負債表日公允價值與賬面價值有差異的，反映在“資本公積”科目；而債券在每個資產負債表日必須計提利息，根據(jù)債券是分期付息、一次還本還是一次還本付息分別計入“應收利息”和“可供出售金融資產――應計利息”中，同時，要按照實際利率法攤銷初始確認的“可供出售金融資產――利息調整”科目中的金額。可供出售金融資產還需要考慮的一個問題是，當資產負債表日公允價值大幅下降時，無論股票還是債券都應計提減值損失，當公允價值回升，應該將減值損失轉回。

（一）交易性金融資產

1.持有期間股利或利息的處理

交易性金融資產在持有期間收到被投資方派發(fā)的股利或利息，應確認投資收益：

借：應收股利或應收利息

貸：投資收益

2.資產負債表日會計處理

（1）資產負債表日，交易性金融資產公允價值大于其賬面價值

借：交易性金融資產――公允價值變動

貸：公允價值變動損益

（2）資產負債表日，交易性金融資產公允價值小于其賬面價值

借：公允價值變動損益

貸：交易性金融資產――公允價值變動

（二）可供出售金融資產

1.資產負債表日公允價值變動

以股票作為可供出售金融資產核算的，每個資產負債表日都應測試其公允價值的變動情況。

（1）資產負債表日，可供出售金融資產公允價值大于其賬面價值

借：可供出售金融資產――公允價值變動

貸：資本公積――其他資本公積

（2）資產負債表日，可供出售金融資產公允價值小于其賬面價值

借：資本公積――其他資本公積

貸：可供出售金融資產――公允價值變動

2.資產負債表日計提利息

以債券作為可供出售金融資產的，在資產負債表日應計提利息，同時按實際利率法攤銷初始“可供出售金融資產――應計利息”科目中的金額。根據(jù)債券付息方式，分為以下兩種：

（1）分期付息、一次還本的債券投資，其利息應計入“應收利息”科目：

借：應收利息（票面價值和票面利率計算）

可供出售金融資產――利息調整（差額，可在貸方）

貸：投資收益（攤余成本和實際利率計算）

（2）一次還本付息債權，其利息應以票面利率金額反映在“可供出售金融資產――應計利息”科目：

借：可供出售金融資產――應計利息

――利息調整

貸：投資收益

3.資產負債表日減值及以后期間轉回會計處理

對于可供出售金融資產在資產負債表日發(fā)生減值的，即在期末進行減值測試時，有客觀證據(jù)表明可供出售金融資發(fā)生減值，應當確認減值損失。計提減值準備，即：

借：資產減值損失

貸：資本公積――其他資本公積

可供出售金融資產――減值準備

對已確認減值的可供出售金融資產，在后續(xù)會計期間內，相關影響因素消除而導致公允價值回升的，應以原計提減值損失為限進行轉回。若是股票等可供出售權益工具，轉回計入“資本公積――其他資本公積”，即：

借：可供出售金融資產――減值準備

貸：資本公積――其他資本公積

若是債券等可供出售債務工具，轉回應計入“資產減值損失”，即：

借：可供出售金融資產――減值準備

貸：資產減值損失

五、處置時會計處理不同

在處置時，無論交易性金融資產還是可供出售金融資產，都應將其公允價值與投資成本間的差額計入投資收益。不同的是，交易性金融資產要將“公允價值變動損益”結轉到“投資收益”，而可供出售金融資產是將所有者權益科目的“資本公積――其他資本公積”結轉到“投資收益”。其會計處理如下：

（一）交易性金融資產

借：銀行存款

貸：交易性金融資產――成本

――公允價值變動（或借記）

投資收益（差額，或借記）

借：公允價值變動損益

貸：投資收益（也可能作相反分錄）

（二）可供出售金融資產

借：銀行存款

資本公積――其他資本公積

貸：可供出售金融資產――成本

――公允價值變動

投資收益（差額，或借記）

六、披露區(qū)域不同

根據(jù)企業(yè)會計準則要求，交易性金融資產與可供出售金融資產都應在財務報表中披露，但由于兩者性質的不同，所以在不同區(qū)域披露。因為交易性金融資產以短期內賺取差價為目的，隨時可能變現(xiàn)，流動性較強，所以反映在資產負債表中的流動資產區(qū)域；可供出售金融資產一般持有期間超過一年，不像交易性金融資產短期會出售，相對流動性較弱，因此反映在資產負債表非流動資產區(qū)域。

七、不同處理的影響分析

由以上分析可知，對交易性金融資產和可供出售金融資產之間在會計處理上，無論在初始確認，持有期間的業(yè)務，還是處置時的會計處理上都存在很大差異。理論上交易性金融資產和可供出售金融資產是嚴格區(qū)分的，而在實際業(yè)務中兩者卻不是那么好區(qū)分，不同的劃分對企業(yè)的影響及企業(yè)報表使用者的影響都是不容小視的。

首先，影響到企業(yè)的償債能力。如果一項金融資產劃分交易性金融資產，在資產負債表中它會反映在流動資產中，這樣會提高企業(yè)的償債能力，比如流動比率會變大（流動比率=流動資產/流動負債，流動資產增加，流動比率自然增加）；如果該金融資產劃分為可供出售金融資產，應反映在非流動資產中，那么增大的是非流動資產，此時企業(yè)償債能力就下降，比如營運資本就會減少（營運資本=長期資本-非流動資產，非流動資產增加，營運資本下降）。

其次，影響企業(yè)管理效率。劃分為交易性金融資產，意味著流動資產的增加，那么流動資產周轉率就會提高（流動資產周轉次數(shù)=銷售收入/流動資產、流動資產周轉天數(shù)=365/流動資產周轉次數(shù)，周轉天數(shù)越少，周轉率越高）。雖然流動資產周轉率不能完全反映企業(yè)管理效率，但也會間接體現(xiàn)一個企業(yè)的管理效率，而劃分為可供出售金融資產則相反。

最后，影響企業(yè)的經營成果。交易性金融資產是以賺取差價，從中獲利為目的，其短期之內會出售，所以交易費用記入投資收益，直接影響當期損益。持有期間，其公允價值變動，其余額也直接影響當期利潤；而可供出售金融資產由于持有期間不確定，其交易費用計入成本，所以不影響當期損益，同時其公允價值變動記入資本公積（所有者權益類科目），也不影響當期損益。只有當其出售時，才將原記入所有者權益科目的部分轉入當期損益中，從而影響企業(yè)利潤。

【參考文獻】

［1］ 中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準則2006［M］.經濟科學出版社，2006.

篇4

交易性金融資產主要是指企業(yè)為了近期內出售而持有的金融資產。通常情況下，企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券和基金等，分類為交易性金融資產。而可供出售金融資產主要是指企業(yè)沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項的金融資產。企業(yè)購入的在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資等金融資產的，可以歸為此類。相對于交易性金融資產而言，可供出售金融資產的持有意圖不明確。

一、企業(yè)取得交易性金融資產和可供出售金融資產的核算差異

(一)交易性金融資產取得的核算

交易性金融資產在活躍的市場上有報價且持有期限較短，應當按照公允價值計量，初始入賬價值包括買價，不包括交易費用（比如傭金、手續(xù)費等），其交易費用計入當期損益（投資收益的借方）。買價中包含有已經宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領取的利息，應單獨作為“應收股利”或“應收利息”。 “交易性金融資產”下面有兩個二級科目，成本和公允價值變動。初始確認會計核算的分錄為：

借：交易性金融資產――成本（指買價，不含已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領取的利息及交易費用）

投資收益 （交易費用）

應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領取的利息）

貸：銀行存款

（二）可供出售金融資產取得的核算

可供出售金融資產的持有意圖不明確，也就是說，不能確認持有期限是長期的還是短期的，如在活躍市場上有報價的股票、債券和基金等，如持有意圖不明確則列為可供出售金融資產，可供出售金融資產在初始確認時，應當按其公允價值以及交易費用之和入賬。“可供出售金融資產”總分類賬戶，下設四個二級科目：成本、應計利息、利息調整和公允價值變動。對于可供出售金融資產初始確認又分為兩處情況:

1.對于可供出售金融資產是股票，則其初始確認為：買價+相關稅費。

對于交易性金融資產的交易費用不計入成本，計入投資收益的借方，直接沖減當期的損益，而可供出售金融資產發(fā)生的交易費用直接計入成本。買價中包含有已經宣告但尚未發(fā)放的股利，應單獨作為“應收股利”。其核算分錄為：

借：可供出售金融資產――成本 （買價與相關稅費之和）

應收股利（已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

貸：銀行存款

2.對于可供出售金融資產是債券，則成本反映面值。買價中包含有已到付息期但尚未領取的利息，應單獨作為 “應收利息”。

借：可供出售金融資產――成本 （面值）

應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）

可供出售金融資產――利息調整（差額，也可能在貸方）

貸：銀行存款

對于可供出售金融資產其實企業(yè)還有可能從另外一種形式取得，那就是持有至到期投資重分類為可供出售金融資產，對于持有至到期投資本來持有最初意圖是一定要持到期，因后違背了將該投資持有至到期的意圖，將其重分類為可供出售金融資產，其會計核算如下所示：

借：可供出售金融資產（重分類日按其公允價值）

貸：持有至到期投資

資本公積――其他資本公積（差額，也可能在借方）

通過以上交易性金融資產與可供出售金融資產的核算處理，不難發(fā)現(xiàn)，其實因交易性金融資產是為了短期獲利，持有期限短，到出售時，對于每筆交易金融資產中的交易費用也容易查證，則為核算簡便不將交易費用直接進入成本；而可供出售金融資產由于持有期限不明確，意圖也不明確，則將其交易費用進入其成本，在股票中直接進入成本，而對于債券，則擠入了可供出售金融資產――利息調整中了。當然，對于持有至到期投資進行重分類，只能將它轉入可供出售金融資產，而不能將其進入交易性金融資產。

二、企業(yè)持有期間交易性金融資產和可供出售金融資產的核算差異

（一）交易性金融資產持有期間的核算

1.對于交易性金融資產持有期間的股利或利息的核算，如收到原買價中包含的已經宣告但尚未發(fā)放的股利或已到付息期但尚未領取的利息時，則應該沖減原來的“應收股利”或“應收利息”，如果是購買后持有期間，被投資單位宣告分派的股利或利息，則應確認投資收益，其會計核算分錄如下：

借：應收股利（被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利×投資持股比例）

應收利息（資產負債表日計算的應收利息）

貸：投資收益

2.資產負債表日，以公允價值計量的交易性金融資產，其公允價值的變動應該予以確認。如某交易性金融資產其成本為500萬元，100萬股。假如到了該年12月31日股票上升為8元/股。這時就應該確認公允價值變動損益3元/股。

借：交易性金融資產――公允價值變動 300

貸：公允價值變動損益300

假如到了該年12月31日股票是下跌為7元/股。這時就應該把損益轉出。

借：公允價值變動損益 100

貸：交易性金融資產――公允價值變動 100

（二）可供出售金融資產持有期間的核算

1.資產負債表日計算利息

可供出售金融資產如為債券的，到了資產負債表日則要核算其利息，分期付息的應該按票面利率計算的利息進入到“應收利息”中，如一次還本付息債券按票面利率計算的利息計入“可供出售金融資產――應計利息”。其會計核算分錄為：

借：應收利息（分期付息債券按票面利率計算的利息）

可供出售金融資產――應計利息（到期時一次還本付息債券按票面利率計算的利息）

貸：投資收益（可供出售債券的攤余成本和實際利率計算確定的利息收入）

可供出售金融資產――利息調整（差額，也可能在借方）

2.資產負債表日公允價值變動

可供出售金融資產如為股票的，到了資產負債表日則要測試其公允價值是否發(fā)生了變動。當可供出售金融資產的公允價值高于了其賬面余額的差額或低于了其賬面余額的差額(差額不大)，都應對可供出售金融資產進行調整。例某可供出售金融資產原5元/股，共100萬股，到了12月31日股票的公允價值發(fā)生變動，股票的價格為4.5元/股，應該確認價格下跌所帶來的影響，這時就應該確認資本公積減少了0.5元/股，其會計核算分錄為：

借：資本公積――其他資本公積 50

貸：可供出售金融資產――公允價值變動 50

接上例，如到了12月31日股票的公允價值發(fā)生變動，股票的價格為5.5元/股，應該確認價格上升所帶來的影響，這時就應該確認資本公積增加了0.5元/股，其會計核算分錄為：

借：可供出售金融資產――公允價值變動 50

貸：資本公積――其他資本公積50

3.資產負債表日減值（公允價值發(fā)生了明顯的變化）

當在資產負債表日，如可供出售金融資產的公允價值發(fā)生較大幅度的下降或非暫時性的下降或持續(xù)下降沒有回升的希望，則應該是確定可供出售金融資產發(fā)生了減值，例如：一項可供出售的資產，2007年6月10日購入的成本是100，到了2007年的12月31日，公允價值是95，變動情況計入資本公積5（差異變動不大），到了2008年12月31日假如公允價值是60，則應該確認資產減值損失35(因差異變動較大，確認減值)，但總的資產減值損失應該是40（35+5）。也就是把原借方的差異不大的資本公積也要轉入到資產減值損失里面去。其會計核算分錄如下：

借：資產減值損失（減記的金額）

貸：資本公積――其他資本公積（從所有者權益中轉出原計入資本公積的累計損失金額）

可供出售金融資產――公允價值變動（差額）

4.減值損失轉回

對于原已確認減值損失的可供出售金融資產，在隨后會計期間內公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失事項有關的，應按原確認的減值損失進行恢復，如為股票等權益工具投資，減值損失恢復核算的會計處理如下：

借：可供出售金融資產――公允價值變動

貸：資本公積―――其他資本公積

除了股票等權益工具投資外，其余的可供出售金融資產減值損失恢復核算的會計處理如下：

借：可供出售金融資產――公允價值變動

貸：資產減值損失

通過以上交易性金融資產及可供出售金融資產的會計核算的比較，可以看到交易性金融資產持有期間的核算比較簡單，只包括了兩個方面：一是收到利息及股利的核算處理，二是當公允價值變動引起的交易性金融資產的核算；而相對而言，可供出售金融資產的核算則比較復雜，要從股票與債券分別進行處理，這是由于根據(jù)股票與債券的性質決定的，對于債券每個資產負債表日一定要計提利息，且要按實際利率法攤銷原計入的“可供出售金融資產――利息調整”的金額，而股票則要考慮其在資產負債表日其公允價值與賬面價值的差異，計入到“資本公積”，當然還有一個股票與債券都要考慮的是在資產負債表日，公允價值是否發(fā)生很明顯的下降，如發(fā)生了，股票與債券都要計提減值損失，而公允價值回升，又都要進行減值損失恢復的核算。

三、企業(yè)出售交易性金融資產和可供出售金融資產的核算差異

（一）交易性金融資產出售時的核算

交易性金融資產由于持有期限比較短，是一項流動資產，當企業(yè)認為無利可圖或急需流動資金使用的情況下，會將交易性金融資產出售，對于交易性金融資產的出售，將原賬面的金融資產的余額轉出與實際收到的金額的差，計入“投資收益”，而將原計入金融資產的公允價值變動轉出，計入“投資收益”，以使其余額為零。其具體會計核算分錄如下：

借：銀行存款

貸：交易性金融資產

投資收益（差額，也可能在借方）

借：公允價值變動損益（原計入該金融資產的公允價值變動）

貸：投資收益

或：借：投資收益

貸：公允價值變動損益

（二）可供出售金融資產出售時的核算

可供出售金融資產持有期限不確定，但總有一天，會由于各種原因進行出售、債務重組等終止確認該資產，對于可供出售金融資產，將要把原金融資產的賬面余額轉出，將因公允價值變動引起的“資本公積”的變動的金額轉出，這些與實際收到金額的差額，進入到“投資收益”。其具體的會計核算如下所示：

借：銀行存款等

貸：可供出售金融資產

資本公積――其他資本公積（從所有者權益中轉出的公允價值累計變動額，也可能在借方）

投資收益（差額，也可能在借方）

通過以上交易性金融資產與可供出售金融資產出售的會計核算，可以發(fā)現(xiàn)其兩種核算大同小異，都是將原有會計核算科目的金額轉出，與實際收到的金額的差額，計入到“投資收益”，不同的是核算科目不一樣。

【參考文獻】

[1] 中華人民共和國財政部.《企業(yè)會計準則2006》.經濟科學出版社，2006.

篇5

一、研究背景及其研究目的

財政部于2006年2月了新《企業(yè)會計準則》，標志著我國會計發(fā)展史上的一次偉大變革。在這一變革中，公允價值計量屬性的運用成為最大的亮點。作為公允價值計量屬性應用的代表性領域，權益性金融資產的會計核算體現(xiàn)了新企業(yè)會計準則理念的核心變化，并對上市公司業(yè)績的增減和股票市價的漲跌產生了較大的影響。另一方面，不同的權益性金融資產的會計核算方法不同，對上市公司會計信息的影響存在差異，但新準則沒有明確界定交易性金融資產與可供出售金融資產的劃分標準。某項金融資產的具體分類，主要取決于企業(yè)管理層的風險管理、投資目的等因素，這為企業(yè)管理層對權益性金融資產的歸類留下了選擇空間。

二、權益性金融資產的范疇

（一）權益性金融資產的內涵

金融資產是金融工具的資產化形式，是對負債性金融工具或權益性金融工具投資的結果。本文所稱的權益性金融資產，是指企業(yè)對股票及其他權益性金融工具投資而形成的金融資產，在資產負債表中歸在“交易性金融資產”和“可供出售金融資產”兩個項下。其中，歸屬于“交易性金融資產”項下的權益性金融資產，主要是指企業(yè)準備在近期內出售以賺取差價而從二級市場購入的股票、基金等；歸屬于“可供出售金融資產”項下的權益性金融資產，主要是指企業(yè)沒有劃分為以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產、持有至到期投資、貸款和應收款項的金融資產。

（二）權益性金融資產與長期股權投資的聯(lián)系與區(qū)別

權益性金融資產的“鏡像”是股票及其他權益性工具，與資產負債表上的“長期股權投資”同屬于股權投資，且上市公司的部分權益性金融資產就源于股權分置改革后取得流通權的原非流通股。兩者的會計核算方法有本質上的區(qū)別，最顯著的區(qū)別是：不管是交易性金融資產，還是可供出售金融資產，其期末的賬面價值都按公允價值進行計量、報告，確認資產的公允價值變動；長期股權投資在持有期間，根據(jù)表決權比例、對被投資單位的實質性影響等標準進行劃分，分別采用成本法和權益法進行核算。

三、權益性金融資產的歸類影響分析

對某項資產的歸類偏好，很大程度上取決于該項資產的歸類對公司本身的影響。下面筆者通過比較分析交易性金融資產和可供出售金融資產的會計處理，以及會計處理差異對公司會計指標、全面收益、所得稅、股票價格等方面的影響，以對管理層的歸類偏好做出判斷。

（一）會計處理比較

交易性金融資產和可供出售金融資產同屬于金融資產，都在活躍的市場上有報價，公允價值能可靠計量，它們的會計核算方法適用于獨立的具體準則——《金融工具的確認與計量》，兩者的會計核算有以下異同：

一是初始計量時，交易性金融資產將交易費用計入當期損益；可供出售金融資產將交易費用作為初始成本入賬。二是期末，兩者都按期末公允價值調整賬面價值，但交易性金融資產將公允價值變動計入當期損益（公允價值變動損益），可供出售金融資產將公允價值的正常變動計入資本公積－其他資本公積。交易性金融資產不計提減值準備，可供出售金融資產的公允價值下跌重大或屬非暫時性時，需計提減值損失，減少賬面價值；在計提減值后的可供出售金融資產的公允價值又上升時，如果該可供出售金融資產屬于對負債性金融工具投資，則沖減原計提的減值損失（不在分析范圍），如果屬于對權益性金融工具投資，增加資本公積。三是處置時，兩者都須將累計公允價值變動轉出，但交易性金融資產從“公允價值變動損益”科目轉出；可供出售金融資產從“資本公積——其他資本公積”科目轉出。

（二）會計處理差異的影響分析

1.對會計指標的影響

如果不考慮取得時所發(fā)生的交易費用，一項權益性金融資產被歸類為交易性金融資產與被歸類為可供出售金融資產，公允價值的變動對不發(fā)生減值的持有期間的利潤有差異，對減值期間及處置時的利潤沒有影響。當所持有的權益性金融資產的公允價值上升時，金融資產不存在減值，如果作為交易性金融資產，導致當期利潤、每股收益、每股凈資產上升；如果作為可供出售金融資產，只會導致投資企業(yè)的凈資產、每股凈資產的增加，不影響利潤指標。處置時，兩種歸類方法確認的投資收益總額都等于出售價格與初始投資成本的差額，且投資收益的大小都受金融資產的市場價格變動趨勢的影響。在金融資產的市場價格持續(xù)上漲的情況下，會使出售當期的投資收益大幅增加，每股收益大幅上漲；反之，在金融資產的市場價格持續(xù)下跌的情況下，會使出售當期的投資收益大幅減少，每股收益大幅下跌。處置時兩種歸類方法所確認的投資收益的唯一差異來源于取得金融資產時對交易費用的處理差異。由于取得投資時的交易費用是一次性的支出，且金額一般不大，在本文的分析中忽略不計。

2.對全面收益的影響

（1）全面收益的含義：企業(yè)的全面收益是指“在報告期內，除與所有者之間的交易以外，由于其他一切原因所導致的凈資產的變動”，包括公司的經營損益、持有資產的未實現(xiàn)和已實現(xiàn)的利得和損失。其中，公司的經營損益是指傳統(tǒng)的會計利潤；持有金融資產的未實現(xiàn)利得和損失是指在持有期間金融資產公允價值的上升和下降，也包括對可供出售金融資產計提的減值損失；持有金融資產的已實現(xiàn)利得和損失是指從取得至出售金融資產所確認的投資收益，包括取得交易性金融資產發(fā)生的交易費用、持有金融資產取得的應收股利、出售金融資產時收入超過賬面價值的差額及轉出的累計公允價值變動。

（2）全面收益的計算

全面收益＝期末凈資產－期初凈資產－投資者投入＋向投資者的分配＝（期末的資產－期末的負債）－（期初的資產

－期初的負債）－投資者投入＋向投資者的分配

全面收益的計算基于企業(yè)的資產、負債的變動，體現(xiàn)了新準則的資產負債表觀，有別于傳統(tǒng)的收入、費用觀的會計理念。交易性金融資產對取得投資時的交易費用作費用化的處理方法與可供出售金融資產對交易費用作資本化的處理方法，只影響取得金融資產當期的全面收益，不影響以后各期的全面收益的大小。另外，利潤表的損益最終會結轉到資產負債表的所有者權益項下，如果不計所得稅，則交易性金融資產將公允價值變動計入當期損益與可供出售金融資產，將公允價值變動計入資本公積的處理方法也不影響全面收益。因此，采用全面收益評價公司的績效，可減少公司會計政策選擇的影響，應以全面收益作為會計監(jiān)管和市場監(jiān)管的一個基礎性指標。

3.對所得稅的影響

（1）公允價值變動對當期和未來期間應交所得稅的影響分析。稅法規(guī)定：資產在持有期間公允價值變動不計入應納稅所得額，待處置時一并計算計入應納稅所得額。因此,某項金融資產歸類為交易性金融資產，還是歸類為可供出售金融資產，公允價值的變動不僅不影響當期應交所得稅的大小，也不影響未來期間的應交所得稅。因為不管是交易性金融資產還是可供出售金融資產，處置時確認的損益都等于處置收入扣除賬面價值后的差額加上原計入損益或資本公積的累計公允價值變動，實際上等于處置收入扣除初始入賬成本的差額，因此，不管歸類為何種權益性金融資產，公允價值的變動對未來期間的所得稅沒有影響，即兩種處理方法的遞延所得稅相同。（2）資產減值對當期和未來期間應交所得稅的影響分析。交易性金融資產不需計提減值，可供出售金融資產的公允價值下跌嚴重或屬非暫時性時，需將公允價值的下跌作為減值損失，計入損益表。稅法規(guī)定：除應收賬款按期末余額5%。計提的壞賬準備允許稅前扣除外，公司計提的資產減值準備在發(fā)生實質性損失前不允許稅前扣除。稅法對資產減值的處理與對交易性金融資產公允價值變動的處理相一致。因此，雖然新準則對這兩種權益性金融資產是否計提減值的規(guī)定不同，但不同的歸類不會帶來所得稅的差異。

（3）對所得稅費用的影響分析。新準則規(guī)定，所得稅會計采用“資產負債表債務法”，根據(jù)會計的賬面價值與計稅基礎的差異計算“暫時性差異”，確定遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。利潤表中的所得稅費用包含當期應交所得稅和遞延所得稅兩部分，由于不同歸類不影響當期應交所得稅和遞延所得稅，因而也不影響所得稅費用。

可見，雖然人為因素可以操縱計入損益表的“公允價值變動收益”和“資產減值損失”的大小，但不能因此調節(jié)所得稅。所得稅是公司的一項重要費用支出，由于權益性金融資產的歸類不影響公司所得稅，由此可排除公司借助改變權益性金融資產歸類進行稅收籌劃的動機。

4.對股票價格的影響

新準則下，權益性金融資產的不同歸類對公司會計指標的影響有差異，但這種會計信息的差異只是會計政策選擇的結果，并未實質上改變公司的內在價值。如果資本市場是強有效的，權益性金融資產的不同歸類不影響公司的股票價格，但在資本市場有效性不強，人們識別、利用會計信息的能力不高，只能簡單使用少數(shù)幾個財務指標進行決策的情況下，這種由會計政策選擇引起的會計指標的差異傳導到資本市場，對公司的股票價格、關聯(lián)公司的股票價格乃至整個股票市場可能產生深刻的影響。

有眾多中外學者關于會計信息有用性的研究表明：會計信息有助于投資者預測公司收益、評估股票價值并做出買賣決策。有不少學者通過數(shù)據(jù)檢驗證明：每股凈資產或每股收益的變化，對上市公司的股票價格產生影響。還有價值相關性的實證檢驗結果進一步表明：每股收益對公司股票價格的解釋能力大于每股凈資產及其它財務指標的解釋能力。如曹國華、賴蘋2006年的研究《凈資產、剩余收益與股票定價：會計信息的有用性研究》中得出的結論：當期的每股凈資產對股票價格的解釋能力較弱，當期的每股收益對股票價格很有解釋能力，未來的每股收益對預測股票價格沒有太多幫助。

據(jù)此推測，在一定條件下，當股票的二級市場價格上升時，為了提高公司的營業(yè)利潤、每股收益、每股凈資產以至公司股票的市場價格，持股公司更傾向于將長期股權投資歸類為權益性金融資產，或將權益性金融資產歸類為交易性金融資產；而當股票的二級市場價格下降時，持股公司更傾向于將權益性投資歸類為長期股權投資，或將權益性金融資產歸類為可供出售金融資產。但前提條件一是持股公司認同有關資本市場的會計信息有用性、價值相關性的實證研究結論；二是會計利潤指標、市場價值指標在評價經營者業(yè)績時權重適當；三是持股公司對股票市場有合理的預期。顯然，股票市場價格是多種因素的綜合結果，受宏觀政策、資金的充裕程度、投資者的心理預期等多種因素的影響，持股公司難以預測所持有的股票的價格走勢，而其他的兩個前提條件是否能滿足還有待驗證。由此推斷，管理層不存在明顯的借助權益性金融資產的不同歸類影響公司股票價格的動機。

四、結論

綜上所述，一項權益性金融資產被歸類為交易性金融資產或被歸類為可供出售金融資產，影響公司的會計指標，進而影響公司的股票價格，但不影響公司的全面收益、所得稅。由于股市的不確定性，企業(yè)管理層在投資權益性金融資產時，不應存在明顯的通過改變權益性金融資產的具體歸類影響股票價格的傾向。如果在監(jiān)管中更強調全面收益指標的作用，可消除企業(yè)管理層通過改變對權益性金融資產的歸類而影響會計指標的動機。但權益性金融資產與長期股權投資相比，兩者的會計核算方法有本質上的不同。一項股權投資被歸類為金融資產與被歸類為長期股權投資，對公司的業(yè)績及會計信息質量的影響差異懸殊。因此，為保證會計信息質量，應對企業(yè)的股權投資歸類的正確性進行監(jiān)管。在監(jiān)管時，應重點關注權益性金融資產與長期股權投資劃分的正確性、合理性。

【參考文獻】

篇6

可供出售金融資產是企業(yè)金融資產的一種。《企業(yè)會計準則第22號――金融工具確認和計量》（下稱《準則》）將金融資產在初始計量時分為四類，由于其分類一經確定，一般不得隨意變更，所以，金融資產的后續(xù)計量及其核算就會受初始計量分類的影響。

一、可供出售金融資產范圍界定的不確定性分析

可供出售金融資產是指公允價值能夠可靠計量，初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產以及企業(yè)沒有將其劃分為持有至到期投資、貸款和應收款項、以公允價值計量且其變動記入當期損益的金融資產。《準則》中將企業(yè)的金融資產在初始計量時劃分為四類（具體內容如表1所示），并規(guī)定上述分類一經確定，不得隨意變更。

從表1可以看出，企業(yè)投資初始計量時：

其一，若投資目的為賺取差價而短期持有時，應當劃分為第一類――交易性金融資產（短期投資）。如從二級市場購入的股票、債券、基金等，通過“交易性金融資產”賬戶核算。

其二，若投資目的為長期并有能力持有到期，應當劃分為第二類――持有至到期投資（長期債券投資）。雖然《準則》將這類劃分條件限定于一般一年內，但從財政部《企業(yè)會計準則講解2006》核算內容看，是指企業(yè)的長期債券投資。

其三，企業(yè)常規(guī)經營業(yè)務的金融資產應當劃分為第三類――貸款和應收款項。投資初始計量時沒有劃分為以上三類，即投資初始計量時目的不明確或持有能力不確定的投資，應當劃分為第四類――可供出售金融資產。

實際上影響企業(yè)投資目的和能力的因素如市場利率變化、投資收益變化、企業(yè)流動資金需求量變化、外匯風險變化、可利用的財務資源發(fā)生變化、相關法律法規(guī)變化等是企業(yè)無法控制、無法預料的。可以肯定地說，企業(yè)初始投資時所劃分的長期或短期只是相對而不是絕對的。因此，在長期持有與短期范圍已界定的情況下，再出現(xiàn)可供出售金融資產的劃分就顯得累贅。例如企業(yè)債券投資在這種分類下就需要根據(jù)其投資目的、能力等在交易性金融資產（短期）、持有至到期投資（長期）、可供出售金融資產（長期或短期不確定）三類中進行定位，使金融資產的分類增加了難度。

二、可供出售金融資產公允價值變動對企業(yè)凈資產影響的分析

資本公積是企業(yè)凈資產的重要組成部分。股東投入企業(yè)，所有權歸屬于投資者，但不構成注冊資本的部分。資本公積的增減直接影響企業(yè)凈資產的規(guī)模。近年，隨著各項新法規(guī)制度的頒布和實施，在企業(yè)創(chuàng)立、合并、增資、投資、組建或經營過程中越來越多的業(yè)務涉及到“資本公積”，使其核算內容日趨復雜。可供出售金融資產由于一般金額較大，對企業(yè)資本公積產生的影響也較大，其主要表現(xiàn)為：

其一，將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產的，重分類日公允價值與賬面余額差額。

其二，資產負債表日，可供出售金融資產公允價值高于其賬面余額的差額。

其三，可供出售金融資產發(fā)生減值應從所有者權益中轉出原計入資本公積的累計損失金額。

其四，出售可供出售的金融資產，應從所有者權益中轉出的公允價值累計變動額等。

資本公積金的性質是企業(yè)的資本儲備，其用途主要為轉增資本，金額應該為實有。可供出售金融資產的公允價值會隨著活躍市場的變化或未來現(xiàn)金流量中不確定因素的影響而變化，顯出很強的不確定性，將由于公允價值變動而增減的價值計入資本公積，使其對企業(yè)的凈資產影響在每個時點都會發(fā)生變化，最終造成企業(yè)凈資產的金額中摻雜未實現(xiàn)金額。可以說，市場泡沫越大，企業(yè)凈資產泡沫程度越嚴重，對企業(yè)凈資產影響也越大。同時，凈資產的變動會直接影響到企業(yè)一系列財務數(shù)據(jù)及國民經濟相關統(tǒng)計數(shù)據(jù)。

三、相關建議

（一）簡化金融資產的分類與相關核算

在金融資產的初始計量與核算中：

1.企業(yè)金融資產初始計量時：若對該項投資有長期持有的目的，可以通過“持有至到期投資”賬戶核算；若對該項投資沒有長期持有的目的，可以通過“交易性金融資產”賬戶核算。

2.企業(yè)金融資產后續(xù)計量時：當企業(yè)對該項投資長期持有的目的改變時，若直接處置，則從“持有至到期投資”賬戶貸方直接予以沖減；若不直接處置，則其余額若保留在該賬戶直到處置。因此，建議取消分類中的第四類可供出售金融資產以及相關核算。這樣處理的優(yōu)點體現(xiàn)在三個方面：第一，不需要在初始計量時對原本不確定的問題，一定要作出絕對準確的選擇，投資作太復雜的選擇而增加分類的難度。第二，債券存續(xù)期間后續(xù)計量時不需要重分類而簡化金融資產的核算程序與核算內容。第三，減少可供出售金融資產公允價值變動對凈資產的影響程度。

（二）細化“資本公積”明細科目

將現(xiàn)行準則“其他資本公積”明細科目中未實現(xiàn)的資本公積分離出來計入“待轉資本公積”明細科目。這樣做，“資本公積”總賬下的“資本（股本）溢價”與“其他資本公積”都可以轉增資本，而“待轉資本公積”賬戶中留存的金額，會隨著市場變化而增減變動，直至實現(xiàn)后從“待轉資本公積”轉入“其他資本公積”后方可轉增資本。這樣處理的優(yōu)點體現(xiàn)在兩個方面：第一，剔除資本公積的虛有成分，保障企業(yè)資本儲備的實有性。雖然資本公積作為資本的儲備，按法定程序可以轉增資本，但在現(xiàn)行核算體系中所有的資本公積都可以轉增資本會虛增企業(yè)的凈資產。這樣處理，實際上將企業(yè)的資本儲備中未實現(xiàn)部分單獨列示，在計算凈資產構成時應予以剔除，以保證企業(yè)凈資產的穩(wěn)定性。第二，從現(xiàn)行核算內容看資本公積的構成，大部分項目都涉及到公允價值與賬面價值的差額，這種差額會隨著市場的變動而隨時變動，其不穩(wěn)定性是顯而易見的，那么，給企業(yè)這種未實現(xiàn)、不穩(wěn)定的資金來源（損失）的內容通過“待轉資本公積”留出空間，在凈化企業(yè)凈資產的同時可以滿足準則規(guī)定與核算要求的需要。

篇7

在會計教學中，金融資產一直是教學的難點。對于學生來講，金融資產的概念、分類對于大學生來講接觸較少，比較抽象，不好理解；金融資產的計量、記錄因為涉及到的會計科目較多，學生在計算、分錄的書寫時也容易出錯。本文以交易性金融資產為例，對交易性金融資產在會計核算中的難點進行分析。

一、交易金融資產的確認

我國在2007年1月1日起執(zhí)行了新的會計準則，企業(yè)會計準則第22號-金融工具確認和計量中主要從取得金融資產的目的：為了近期內出售來對交易性金融資產進行了劃分，其中最常見的就是企業(yè)以賺取差價為目的從二級市場購入的股票、債券、基金或衍生金融產品。而在金融資產分類中，可供出售金融資產的表現(xiàn)形式和交易性金融資產一樣，也為企業(yè)從二級市場上購入的有報價的債券、股票、基金等。在交易性金融資產教學過程中，如何區(qū)分交易性金融資產和可供出售金融資產就成了難點，兩者區(qū)分的重點是管理者的意圖而不是資產核算的內容。從交易性金融資產定義來看，交易性金融資產持有時間較短，管理者持有主要是為了近期在活躍市場上出售獲利，從經濟實質來講是可以看作是一種投機行為；而可供出售金融資產持有時間不固定，持有意圖也不明確。

二、交易性金融資產會計核算難點

按照準則規(guī)定，交易性金融資產在持有期間的計量，按照公允價值計量，也就是說交易性金融資產需在每個資產負債表日，把它的賬面價值調整為資產負債表日的公允價值，賬面價值和公允價值的差額需計入“公允價值變動損益”賬戶，“公允價值變動損益”是損益類賬戶，是企業(yè)營業(yè)利潤的組成部分。交易性金融資產在出售時，為了使“投資收益”賬戶反映企業(yè)在該項投資中實現(xiàn)的全部收益，所以要將交易性金融資產在持有期間所有計入“公允價值變動損益”金額轉入“投資收益”賬戶中。但由于兩者都是損益類科目，結轉不影響企業(yè)的利潤總額，教學中應注意區(qū)分。

[例]萬千公司2015年12月13日從證券市場購入宏發(fā)公司發(fā)行的股票100萬股作為交易性金融資產核算，共支付價款960萬元，其中包括交易費用4萬元。2015年12月31日，宏發(fā)公司股票收盤價為10元，2016年3月10日，萬千公司收到宏發(fā)公司宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利每股1元。2016年3月22日，萬千公司出售該項交易性金融資產，收到價款1060萬元。不考慮其他因素，分別計算萬千公司出售該項交易性金融資產時確認的投資收益、從取得至出售該項交易性金融資產累計應確認的投資收益和對利潤總額的影響。

1.萬千公司出售時確認的投資收益

因為在2016年3月22日，萬千公司在出售該金融資產時，對應的會計分錄為：

借：銀行存款10600000 ①

貸：交易性金融資產-成本9560000 ②

-公允價值變動440000 ③

投資收益600000 ④

借：公允價值變動損益440000 ⑤

貸：投資收益440000 ⑥

以在持有期間公允價值變動為借方為例，出售時確認的投資收益=出售時售價①-取得時成本②-持有期間公允價值變動③+公允價值變動損益⑥，其中③和⑥金額是相等的，所以我們得出公式：

出售時投資收益=出售凈價-取得時成本

從以上會計分錄可以看出，萬千公司出售時確認的投資收益為600000+440000=1040000元，即為出售凈價10600000元和取得時成本9560000元的差額，有了這個公式，我們在計算相關題目時，不用寫出會計分錄就能比較快的得出結果。

2.萬千公司從取得至出售該項交易性金融資產累計應確認的投資收益

萬千公司從取得至出售該項交易性金融資產累計應確認的投資收益的時點有三個，分別為（1）萬千公司在取得該項交易性金融資產時，應確認的投資收益為-40000元；（2）3月10日萬千公司收到宏發(fā)公司現(xiàn)金股利時確認的投資收益為100×1=1000000元；（3）3月22日出售時確認的投資收益為10600000-（9600000-40000）=1040000元，因此萬千公司從取得至出售該項交易性金融資產累計應確認的投資收益為-40000+1000000+1040000=2000000元。從以上分析我們可以得出，交易性金融資產從取得至出售時累計應確認的投資收益=-取得時支付的交易費用+持有期間確認的股利或利息收入+出售時確認的投資收益，又由第一個問題我們得出公式：出售時投資收益=出售凈價-取得時成本。因此我們又可以得出：交易性金融資產從取得至出售時累計應確認的投資收益=-取得時支付的交易費用+出售凈價-取得時成本，整理以后，我們得出最終公式：

交易性金融資產從取得至出售時累計應確認的投資收益=出售凈價-取得時支付的現(xiàn)金（不包含已宣告但尚未發(fā)放的利息或股利）+持有期間確認的股利或利息收入

從現(xiàn)金流入流出角度看，這個公式可以進一步簡化為：

交易性金融資產從取得至出售時累計應確認的投資收益=交易性金融資產在持有期間的現(xiàn)金流出-交易性金融資在持有期間的現(xiàn)金流入

由這個公式我們就能輕易得出萬千公司從取得至出售該項交易性金融資產累計應確認的投資收益為10600000-9600000+1000000=2000000元。

3.萬千公司出售時確認的處置損益（影響利潤總額金額）

2016年3月22日，萬千公司在出售該金融資產時，對應的會計分錄為：

借：銀行存款10600000 ①

貸：交易性金融資產-成本9560000 ②

-公允價值變動440000 ③

投資收益600000 ④

借：公允價值變動損益440000 ⑤

貸：投資收益440000 ⑥

因為公允價值變動損益⑤和投資收益賬戶⑥同為損益類賬戶，出售時兩個賬戶的結轉不影響利潤總額，因此萬千公司出售時確認的處置損益即為投資收益④的金額，即為10600000-（9560000+440000）=600000元，又因為交易性金融資產-成本②和交易性金融資產-公允價值變動③的和為交易性金融資產出售時賬面價值，所以整理以后得出公式為：

交易性金融資產出售時確認的處置損益（影響利潤總額金額）=交易性金融資產出售凈價-交易性金融資產出售時賬面價值。

三、結論

綜上所述，在明確判斷該項金融資產為交易性金融資產的基礎上，在持有期間對交易性金融資產進行具體會計核算時，我們只要熟練使用具體公式，就可以輕易解決交易性金融資產會計核算的絕大部分問題。

參考文獻：

[1]財政部.企業(yè)會計準則2006[M].經濟出版社，2006年版.

篇8

一、金融資產的計量

(一)金融資產的初始計量

金融資產是一切可以在有組織的金融市場上進行交易、具有現(xiàn)實價格和未來估價的金融工具的總稱。企業(yè)初始確認金融資產時,應當按照公允價值計量。對于以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產,相關交易費用應當直接計入當期損益;對于其他類別的金融資產,相關交易費用應當計入初始確認金額。其中,金融資產的公允價值,通常應當以市場交易價格為基礎確定。企業(yè)取得金融資產所支付的價款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的債券利息或現(xiàn)金股利,應當單獨確認為應收項目進行處理。

(二)金融資產的后續(xù)計量

1.金融資產的后續(xù)計量與金融資產的分類密切相關。

2.實際利率法及攤余成本;企業(yè)在初始確認以攤余成本計量的金融資產時,就應當計算確定實際利率,并在相關金融資產預期存續(xù)期間或適用的更短時間內保持不變。

二、金融資產會計處理與稅法的差異

(一)以公允價值且變動計入當期損益金融資產的會計處理與稅法的差異分析

以公允價值且變動計入當期損益金融資產的會計處理,著重于該金融資產與金融市場的緊密結合性,反應該類金融資產相關市場變量變化對其價值的影響,進而對企業(yè)的財務狀況和經驗成果的影響。

1、購入交易性金融資產發(fā)生的交易費用應借記“投資收益”科目,稅法要求計入投資的計稅基礎。

2、股息所得的確認時間為被投資方宣告分配的當天,紅利所得的確認時間為被投資方用留存收益轉增股本的當天,利息收入為合同或協(xié)議約定的應付利息日期的當天。因此,已到付息期但尚未領取的利息或已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利,不應當確認所得,而應沖減應收股利,作為企業(yè)墊款的收回。其稅務處理與會計處理相同。

3、交易性金融資產持有期間被投資單位宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利,應當計入當期損益,按稅法規(guī)定,此現(xiàn)金股息應當確認股息所得,但該股息所得可享受免稅優(yōu)惠,因此應作納稅調減處理。但如果屬于持有期未滿12個月的股票投資,在持有期間取得的股息應當計入所得總額征稅,不作納稅調整。

交易性金融資產在資產負債表日按分期付息、一次還本債券投資的票面利率計算的利息,應當確認當期損益,由于交易性金融資產約定的付息日期與實際付息期一致,因此稅法確認利息收入的日期和金額與會計處理一致,不作納稅調整。

被投資方發(fā)放股票股利,投資方作備查登記不作賬務處理,但稅法要求視同分配處理,相當于“先分配再投資”,應確認紅利所得,同時追加投資計稅基礎。對紅利所得還應區(qū)別情況處理:通常情況下,紅利所得可以享受免稅優(yōu)惠,這與會計上不作賬務處理的核算結果是一致的,因此無需作納稅調整。但如果屬于持有期未滿12月的股票投資,在持有期間取得的紅利所得(送股),應當按面值調增應納稅所得額。

4、資產負債表日,交易性金融資產的公允價值與其賬面余額的差額記入“公允價值變動損益”科目,不確認所得或損失,計算應納所得稅時應作納稅調整。

5、出售交易性金融資產,會計上按賬面價值結轉,計算資產轉讓所得應按計稅基礎扣除。賬面價值與計稅基礎的差額應作納稅調整處理。“公允價值變動損益”科目結轉“投資收益”,對損益無影響,不作納稅調整。

(二)持有至到期投資會計處理與稅法的差異

持有至到期投資是指到期日固定、回收金額固定或可確定,且企業(yè)有明確意圖和能力持有至到期的非衍生金融資產。會計處理與稅法的差異主要在于:

1.新會計準則要求對企業(yè)持有到期的長期債券或發(fā)放長期貸款取得的利息收入,按照實際利率法確認收入。考慮到實際利率法的處理結果與現(xiàn)行稅法規(guī)定的名義利率法(合同利率法)差異較小,且能夠反映有關資產的真實報酬率,所以,稅法也認同企業(yè)采用實際利率法來確認利息收入的金額。

由此可見,持有至到期投資在初始計量(計稅基礎)、利息調整(計稅基礎調整)、利息收入的確認方面,會計處理與稅務處理一致。但是,持有至到期投資為一次還本付息的債券投資,會計上在每個資產負債表日均需確認利息收入,而稅法要求按照合同約定的付息日期確認計稅收入。

2.將持有至到期投資重分類為可供出售金融資產,可供出售金融資產的計稅基礎應按重分類前的計稅基礎結轉,而會計要求按公允價值確定。此外,持有至到期投資不因計提減值準備而改變計稅基礎。

3.出售持有至到期投資計算資產轉讓所得,應按計稅基礎扣除。賬面價值與計稅基礎的差額,應作納稅調整。

4.《企業(yè)所得稅法》第二十六條規(guī)定,企業(yè)持有國務院財政部門發(fā)行的國債取得的利息收入免征所得稅。但如果持有期未滿通過二級市場轉讓取得的價差收入不得享受免稅優(yōu)惠。免稅的國債利息收入僅指我國政府發(fā)行的國債,不包括企業(yè)持有外國政府發(fā)行的國債取得的利息收入。對于國債利息收入免稅,申報所得稅時,只需將計入投資收益科目的金額作納稅調減即可。

(三)貸款和應收款項會計處理與稅法差異分析

貸款和應收款項是在活躍市場中沒有報價、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產。會計處理與稅法差異主要差異主要在于資產準備金的處理:

1.壞賬準備差異。稅法規(guī)定企業(yè)實際發(fā)生的壞賬在報經主管稅務機關批準后,方可扣除。本期收到的已作壞賬損失在稅前扣除的應收款項,應當并入所得額征稅。但前期會計上已作壞賬損失處理未獲得稅前扣除的壞賬損失,實際收到時,無需確認所得,否則會導致重復征稅。

本期按稅法規(guī)定允許扣除的金額=本期允許扣除的壞帳損失―本期收回前期已作為壞賬損失在稅前扣除的應收款項。

納稅調整方法為:

應調整應納稅所得額=(年末壞賬準備余額-年初壞賬準備余額)-(本期允許扣除的壞賬損失-本期收回前期已作為壞賬損失在稅前扣除的應收款項)

計算結果大于零,調增所得;反之,調減所得。

2.貸款損失準備差異。按照傳統(tǒng)的做法,金融企業(yè)允許按照相關資產余額的規(guī)定比例計提呆賬準備(即貸款損失準備)。金融企業(yè)符合規(guī)定核銷條件的呆賬損失,應先沖減已扣除的呆賬準備,呆賬準備不足沖減的部分,予直接扣除。金融企業(yè)收回已扣除的呆賬損失時,應計入當期應納稅所得額。稅法允許計提呆賬準備的比例及相關資產由財政部,國家稅務總局另行規(guī)定。

本年度允許扣除的額呆賬準備(A)=末允許提取呆賬準備的資產余額×稅法規(guī)定的比例-(上年末已將扣除的呆賬準備余額-金融企業(yè)符合規(guī)定核銷條件允許在當期扣除的呆賬損失+金融企業(yè)收回以前年度已扣除的呆賬損失)

B=年末貸款損失準備余額-年初貸款損失準備余額

若B>A,應調增應納所得稅,調增數(shù)為B-A,并確認遞延所得稅資產。

若A>B,應首先在前期已調增的應納稅所得額范圍內,調減所得,并相應轉回遞延所得稅資產;當遞延所得稅資產余額為零時,說明企業(yè)實際計提數(shù),沒有超過稅法的標準,只能按照計提數(shù)扣除,不再調減所得。

(四)可供出售金融資產會計處理與稅法的差異

可供出售金融資產是指初始確認時即被指定為可供出售的非衍生金融資產,其會計與稅法的差異:

1.可供出售金融資產的初始計量與計稅基礎相同,均按照實際支付的價款(公允價值及交易費用之和),但不含已到付息期尚未領取的利息,或已宣告分配尚未支付的股息。

2.購入可供出售的金融資產支付的價款中包含已到付息期尚未支付的股息,應作為應收利息或應收股息處理,不計入資產成本,實際收到時沖減應收股息,這一點稅務處理與會計處理相同。

3.可供出售金融資產公允價值變動,既不確認所得也不確認損失,計稅基礎不變。由于公允價值變動金額直接計入了所有者權益,不涉及損失的變化,因此無需作納稅調整。

4.可供出售金融資產發(fā)生減值,不得在稅前扣除,應將“資產減值損失”科目的金額,作納稅調增處理。

5.可供出售金融資產在持有期間,被投資方宣告分配的股息,免征所得稅。申報所得稅時,應將“投資收益”科目的金額作納稅調減處理。

6.轉讓可供出售金融資產時,按賬面價值結轉計算損益,同時將公允價值變動金額由“資本公積――其他資本公積”科目余額轉入投資收益。而資產轉讓所得按照轉讓收入扣除計稅基礎確定。兩者的差額應作為納稅調整處理。

7.持有至到期投資重分類為可供出售金融資產時,計稅基礎按照持有至到期投資的計稅基礎結轉。公允價值與賬面價值之間的差額計入所得者權益,不涉及當期損益,故不作納稅調整。

三、案例分析

本文以“公允價值且變動計入當期損益金融資產”為例對其會計處理與稅法的差異進行分析:

某股份公司在2008年6月10日以每股15元的價格(其中包含已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利0.2元) 購進某股票20萬股確認為交易性金融資產,另支付相關稅費1.2萬元,6月15日如數(shù)收到宣告發(fā)放的現(xiàn)金股利,6月20日以每股13元又購進股票10萬股,支付相關稅費0.6萬元,6月30日該股票交割下跌到每股12元;9月20日以每股16元的價格將該股票18萬股出售,支付相關稅費1萬元,2008年12月31日該股票剩余12萬股,每股公允價值為17元。相關會計及稅務處理如下(所得稅會計處理省略):

(1)2008年6月10日,

借:交易性金融資產――成本 2960000

應收股利40000

投資收益12000

貸:銀行存款 3012000

稅務處理:購入股票支付的相關稅費1.2萬元不得在本期稅前扣除,應調增應納稅所得額1.2萬元。該項股票投資計稅基礎為29702萬元。

(2)2008年6月15日。

借:銀行存款 40000

貸:應收股利 40000

稅務處理與會計處理一致。

(3)2008年6月20日

借:交易性金融資產――成本1300000

投資收益 6000

貸:銀行存款1306000

稅務處理:購入股票支付的相關稅費6 000元不得在本期稅前扣除,該項股票投資計稅基礎為427.8萬元(2972000 + 1306000)。

(4)2008年6月30日

公允價值變動損益 = 公允價值 賬面價值

=300000 ×12 -(2960000 + 130000 000 ) =-660000(元)

借:公允價值變動損益 660000

貸:交易性金融資產―公允價值變動660000

稅務處理:公允價值變動損益借方金額不得稅前扣除,應調增所得額66萬元。

(5)2008年9月20日,

借:銀行存款(180000×16-10000)2870000

交易性金融資產―公允價值變動(660000×18÷30)396000

貸:交易性金融資產―成本(4260000×18÷30) 2556000

投資收益 710000

借:投資收益396000

貸:公允價值變動損益 396000

稅務處理:股票處置收益71000元,

資產轉讓所得=轉讓收入-計稅基礎-相關稅費

=2880000-4278000×18÷30-10000=303200(元)

應調減應納稅所得額=710000-303200=406800(元)

剩余12萬股計稅基礎=4278000×12÷30=1711200(元)

(6)2008年12月31日,公允價值變動=公允價值-賬面價值

=120000×17-(2960000+1300000-660000-2556000+396000)

=2040000-1440000=600000元

借:交易性金融資產―公允價值變動 600000

貸:公允價值變動損益600000

稅務處理:“公允價值變動損益”貸方金額不確認所得,應調減應納稅所得額60萬。

前期累計納稅調整金額=12000+6000+660000-406800-600000= -328800(元)

截至2008年12月31日,剩余股票賬面價值204萬元,計稅基礎171.12萬元,差額32.88萬元在處置時作納稅調整。

參考文獻:

[1]葛家澍.關于財務會計幾個基本概念的思考兼論商譽與衍生金融工具的確認和計量》[J].財會通訊,2000,(1).

[2]常勛.財務會計四大難題[M].立信會計出版社,2002.

[3]耿建新,徐經長.衍生金融工具會計新論[M].中國人民大學出版社,2002.

[4]中華人民共和國財政部.企業(yè)會計準則[M].經濟科學出版社,2006.

[5]中華人民共和國財政部.企業(yè)所得稅[M].經濟科學出版社,2008.

篇9

其中，第三類“貸款和應收款項”的會計處理方法與原來的處理方法變化不大，筆者主要對另外三類金融資產的基本賬務處理進行分析、總結。

一、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產（包括股權類、債權類金融資產）——采用公允價值法

該類金融資產采用公允價值計量模式，公允價值發(fā)生的增減變動直接計入當期損益，即記入“公允價值變動損益”賬戶（該賬戶有別于“投資收益”賬戶，核算的是尚未實現(xiàn)的投資損益）。

會計處理時需要設置的賬戶：交易性金融資產—成本

—公允價值變動

具體賬務處理如下：

（一）取得金融資產時

借：交易性金融資產—成本（取得時的公允價值）

投資收益（發(fā)生的交易費用）

應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）

應收股利（已宣告發(fā)放但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利）

貸：銀行存款（支付的全部款項）

（二）持有期間收到股利或利息時

借：應收利息（債權類）

應收股利（股權類）

貸：投資收益

（三）金融資產期末公允價值發(fā)生增減變動時

公允價值高于其賬面余額的差額

借：交易性金融資產—公允價值變動

貸：公允價值變動損益

公允價值低于其賬面余額的差額作反向處理。

（四）出售金融資產時

1.借：銀行存款（實際收到金額）

貸：交易性金融資產—成本

—公允價值變動（借記或貸記）

差額借記或貸記“投資收益”賬戶。

2.由于交易已發(fā)生，金融資產的價值已經實現(xiàn)，所以將原記入“公允價值變動損益”賬戶的部分，轉入“投資收益”賬戶：

借：公允價值變動損益

貸：投資收益（或反之）

舉例：某企業(yè)于20X6年1月1日購入債券，債券面值200萬元，票面利率3%,企業(yè)將其劃分為交易性金融資產。購買該債券時，共支付價款210萬元（含已到期尚未領取的利息6萬元及交易費用4萬元）。

1.取得該項金融資產

借：交易性金融資產—成本200

應收利息6

投資收益4

貸：銀行存款210

2.20X6年1月5日，收到最初支付價款中所含的利息

借：銀行存款6

貸：應收利息6

3.若20X6年1月31日，該債券的公允價值為210萬元

借：交易性金融資產—公允價值變動10

貸：公允價值變動損益10

4.20X6年1月31日計息

借：應收利息0.5

貸：投資收益0.5

5.若20X6年2月28日，該債券的公允價值為204萬元

借：公允價值變動損益6

貸：交易性金融資產—公允價值變動6

6.20X6年2月28日計息

借：應收利息0.5

貸：投資收益0.5

7.20X6年3月2日，將該債券處置，售價240萬元（包括2個月的利息1萬元）

借：銀行存款239

公允價值變動損益4

貸：交易性金融資產—成本200

—公允價值變動4

投資收益39

借：銀行存款1

貸：應收利息1

二、持有至到期投資（僅包括債權類金融資產）——攤余成本法

該類金融資產應當按照取得時的公允價值和相關交易費用之和作為初始確認金額（即“成本”及“利息調整”兩個明細賬戶的余額合計數(shù)）。持有期間按照實際利率計算其攤余成本及各期利息收入。

金融資產的攤余成本=初始確認金額-已償還本金+（-）采用實際利率法將該初始確認金額與到期日金額間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額-已發(fā)生的減值損失

會計處理時需要設置的賬戶：

持有至到期投資—成本（面值）

—利息調整（溢、折價及交易費用）

—應計利息（一次還本付息債券）

具體賬務處理如下：

（一）取得金融資產時

借：持有至到期投資—成本（面值）

應收利息（已到付息期但尚未領取的利息）

貸：銀行存款（實際支付金額，含交易費用）

差額：借或貸記“持有至到期投資—利息調整”賬戶。

（二）持有期間計提、調整利息時

1.分期付息、一次還本

借：應收利息（面值×票面利率）

持有至到期投資—利息調整（借記或貸記）

貸：投資收益（攤余成本×實際利率）

2.一次還本付息

借：持有至到期投資—應計利息（面值×票面利率）

持有至到期投資—利息調整（借記或貸記）

貸：投資收益（攤余成本×實際利率）

（三）出售金融資產時

借：銀行存款（實際收到金額）

貸：持有至到期投資—成本

—應計利息

—利息調整（借記或貸記）差額：借記或貸記“投資收益”賬戶。

舉例：20X1年1月1日，A公司支付價款2000萬元（含交易費用）從活躍市場上購入B公司當日發(fā)行的5年期債券，面值2500萬元，票面利率4.72%，該債券按年支付利息（即每年可收取利息118萬元），本金最后一次支付。A公司準備持有該債券至其到期（不考慮所得稅費用及資產減值損失等因素）。

計算實際利率i:

118×(P,i,1)+118×(P,i,2)+118×(P,i,3)+118×(P,i,4)+(118+2500)×(P,i,5)=2000，得出i=10%[算式中(P,i,1)表示年利率為i的1年復利現(xiàn)值系數(shù)。]

1.20x1年1月1日購入

借：持有至到期投資—成本2500

貸：銀行存款2000

持有至到期投資—利息調整500

2.20x1年12月31日計提、調整利息

借：應收利息118

持有至到期投資—利息調整82

貸：投資收益200

3.20x2年12月31日計提、調整利息

借：應收利息118

持有至到期投資—利息調整90

貸：投資收益208

4.20x3年12月31日計提、調整利息

借：應收利息118

持有至到期投資—利息調整100

貸：投資收益218

5.20x4年12月31日計提、調整利息

借：應收利息118

持有至到期投資—利息調整108

貸：投資收益226

20x1-20x4年每年年末收到利息

借：銀行存款118

貸：應收利息118

6.20x5年12月31日計提、調整利息，并收回本金及最后一年利息

借：應收利息118

持有至到期投資—利息調整120

貸：投資收益238

借：銀行存款2618

貸：持有至到期投資—成本2500

應收利息118

三、可供出售金融資產（包括股權類、債權類金融資產）——公允價值法

與第一類“以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產”相比，該類金融資產也采用公允價值計量模式，但其公允價值發(fā)生的增減變動直接計入所有者權益（除減值損失和外幣貨幣性金融資產形成的匯兌差額），即“資本公積—其他資本公積”賬戶。在金融資產終止確認時，再由“資本公積”賬戶轉出，計入當期損益（即“投資收益”賬戶）。

會計處理時需要設置的賬戶：

股權類可供出售金融資產：

可供出售金融資產—成本（公允價值+交易費用）

—公允價值變動

債權類可供出售金融資產：

可供出售金融資產—成本（面值）

—公允價值變動

—利息調整（溢、折價及交易費用）

—應計利息（一次還本付息債券）

具體賬務處理：股權類可供出售金融資產的具體賬務處理基本同于第一類金融資產（即“以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產”）中的股權類資產的處理，不同之處在于發(fā)生的交易費用應計入初始確認價值；債權類可供出售金融資產的具體賬務處理可以借鑒第二類金融資產（即“持有至到期投資”）的處理方法。會計期末，股權類、債權類可供出售金融資產均應按照公允價值對其賬面進行調整（即調增或調減“可供出售金融資產—公允價值變動”賬戶）；同時，將公允價值的增減變動金額計入“資本公積—其他資本公積”賬戶。

篇10

中圖分類號：F830.59 文獻標識碼：A 文章編號：1001-828X（2013）01-0-01

一、實物資產投資與金融資產投資定義比較分析

（一）實物投資的定義界定

實業(yè)投資是指企業(yè)將資金或技術設備等直接投放于本企業(yè)或合資、合作等關聯(lián)企業(yè)，通過生產經營活動獲取投資收益。實業(yè)投資注重的是與生產活動相聯(lián)系，而通常認為實物投資和實體投資是同一個概念，即相對于虛擬投資而言的、進行實實在在的，看得見、摸得著的投資。包括有形投資，也包括無形投資如對人力資源的投資。從投資對象的角度來看，實物投資較實體投資具有更廣泛的內涵和外延，能夠更加恰當?shù)拿枋龀鲆杂行魏蜔o形資產為對象的投資活動。

（二）金融投資的定義界定

金融投資是指投資主體以獲得未來收益為目的并承擔一定投資風險，將資金投入在貨幣、證券和信用以及與之相聯(lián)系的金融市場活動中的經濟行為。 金融投資是市場經濟發(fā)展的產物，是一種依托于資本市場的投資活動，是相對于傳統(tǒng)直接投資的一種間接的、非實物的投資活動，是對虛擬、抽象資產的投資。它以金融資產作為直接投資對象，是投資主體通過購買金融市場上的各類金融資產并從中獲取收益的經濟行為。因此，金融投資并不直接形成生產經營活動的能力，只有被需求者在取得資金并以一定方式投入生產后，才能形成生產經營的能力。金融投資在投資活動中占有突出地位它是目前發(fā)達國家最主要和最基本的投資方式。

二、實物投資與金融投資的特點分析

（一）實物投資的主要特點分析

1.實物投資與生產經營緊密聯(lián)系在一起。一般來說，實物投資往往與正常生產活動相對應，資本增值的大小與企業(yè)的生產經營性活動相聯(lián)系，以生產活動或產品為依托，企業(yè)的利潤收益率高低直接影響實物投資的效果。

2.實物投資的變現(xiàn)速度較慢，資本流動性較差、回收期較長。實物投資一般是伴隨著固定資產投資建設來完成的，需要資金的形成與籌集、資金的分配、投資的實施和運用，以及投資的回收這樣的過程，這就意味著資金和生產資料從流入生產到生產產品銷售變成資金的過程需要較長時間，資本運行過程的周期較長，資金的流動性較差。

3.實物投資具有投資領域廣泛和投資過程復雜的特點。實物投資是覆蓋全社會的所有事業(yè)的經濟活動，涉及的領域綜合性強、范圍廣；同時，國民經濟各部門都必須擁有固定資產作為自身活動的物質條件和基礎，因此與物質生產部門的一般的生產活動相比，實物投資領域內部的經濟關系更為復雜，這是由實物投資在國民經濟殊的地位和作用所決定的。

（二）金融投資的主要特點分析

1.金融投資是在金融市場上，以金融資產作為其直接投資對象進行交易的一種間接投資方式，金融投資進行資產買賣的場所是金融市場，投資者為了取得預期收益，用一定量的資金從事股票、債券等有價證券的交易，而不是以直接的投資形式開廠、設店進行生產建設經營，從而導致金融投資的投資主體一般對目標投資企業(yè)不具有直接占有和控制權，無權直接干預目標投資企業(yè)的資金運用。

2.金融投資的運行過程要求資本具有償還期限。金融投資從資金投入到再變回成資金的過程是需要一定的運行時間，也就是資金的增值所經歷的時間。投資者有在償還期內取得收益的權利，并且這個運行的周期相對于實物投資較短。

3.金融投資具有風險性和收益性的特點。在現(xiàn)有的社會生產條件下，未來經濟的發(fā)展變化有些是投資者可以預測的，而有些則無法預測，因此，投資者難以確定他所持有的證券將來能否取得收益或能獲得多少收益，從而就使持有金融資產具有風險性。

三、實物投資與金融資產投資的區(qū)別與聯(lián)系

（一）區(qū)別

1.投資主體不同。實物投資主體是直接投資者，也是資金需求者，他們通過運用資金直接從事生產經營活動，如投資辦廠、購置設備或從事商業(yè)經營活動。金融投資主體是間接投資者，也是資金供應者，他們通過向信用機構存款，進而由信用機構發(fā)放貸款，或通過參與基金投資和購買有價證券等向金融市場提供資金。

2.投資客體或者說對象不同。實物投資的對象是各種實物資產，即資金運用于購置機器設備、廠房、原材料等固定資產或流動資產；金融投資的對象則是各種金融資產，如存款或購買有價證券等。

3.投資目的不同。實物投資主體進行實物資產投資，目的是從事生產經營活動，獲取生產經營利潤，收于資產存量的增加和社會財富的增長，直接形成社會物質生產力，從投入和產出的關系看，實物投資是一種直接投資，可稱為“實業(yè)性投資”；金融投資主體進行金融資產投資，目的在于金融資產的增值收益，如存款目的在于獲取存款利息，貸款目的在于取得貸款利息，購買有價證券（如股票、債券等）在于獲取股息、債息收入等，它們并不直接增加社會資產存量和物質財富，從投入和產出的關系看，金融投資是一種間接投資，可稱為“資本性投資”。

（二）聯(lián)系

1.投資媒介物或者說投資手段相同。實物投資與金融投資都是對貨幣資金的運用，即以貨幣作為投資手段或媒介物，只是對象物及目的不同。因此，金融投資總量和實物投資總量同屬于全社會貨幣流通總量的范圍，二者均為社會貨幣流通總量的重要組成部分。

2.金融投資為實物投資提供了資金來源，實物投資是金融投資的歸宿。盡管金融投資并不直接增加社會資產存量，但通過金融投資活動，為實物投資籌集到了生產經營資金，從而間接地參與了社會資產存量的積累。在現(xiàn)代市場經濟條件下，假如沒有金融投資的存在和發(fā)展，實物投資的資金來源將大大受到限制，許多耗資巨大的建設項目都難以迅速興辦甚至根本無法興辦，為此，金融投資成為促進資本積累、集中和擴大生產能力的重要手段。

參考文獻：

[1]霍楠. 金融投資分析中的聚類分析方法應用[J].現(xiàn)代商業(yè)，2010（02）.